«Підйомні» військовослужбовцю: чи відшкодують ПДФО?

Акценти статті:

• чи підлягає оподаткуванню підйомна допомога, що виплачується військовослужбовцям у разі переїзду на нове місце служби в інший населений пункт;
• чи підлягає відшкодуванню ПДФО, утриманий з такої допомоги.

Чи є підйомна допомога видом грошового забезпечення?

Перш ніж відповісти на запитання, проаналізуймо норми чинного законодавства.

Відповідно до Закону від 25.03.92 р. № 2232-XII «Про військовий обов’язок і військову службу» військовослужбовці – це громадяни України, які проходять військову службу у складі Збройних сил України (далі – ЗСУ) та інших військових формувань.

Військова служба є державною службою особливого характеру, яка полягає у професійній діяльності придатних до неї за станом здоров’я та віком громадян України, пов’язаній із обороною України, її незалежністю та територіальною цілісністю (ст. 2 цього Закону).

Законодавство про працю регулює трудові відносини працівників усіх підприємств, установ, організацій незалежно від форм власності, виду діяльності та галузевої належності, а також осіб, які працюють за трудовим договором з фізособами (ст. 3 КЗпП).

Працівники реалізують право на працю шляхом укладення трудового договору про роботу на підприємстві, в установі, організації (ст. 2 КЗпП).

Працівником, відповідно до пп. 14.1.195 Податкового кодексу (далі – ПК), вважається фізособа, яка безпосередньо власною працею виконує трудову функцію згідно з укладеним з роботодавцем трудовим договором (контрактом).

Отже, з урахуванням вищенаведеного військовослужбовці не є працівниками відповідно до чинного трудового законодавства, не перебувають у трудових відносинах із підприємствами, установами, організаціями всіх форм власності та господарювання, а проходять військову службу. Порядок проходження служби у ЗСУ та інших військових формуваннях урегульовано спеціальними законодавчими і нормативно-правовими актами, які покладають на громадян, що перебувають на такій службі, додаткові обов’язки і відповідальність.

Законом від 20.12.91 р. № 2011-XII «Про соціальний іправовий захист військовослужбовців та членів їх сімей» (далі – Закон № 2011) закріплено право військовослужбовців на достатнє матеріальне, грошове та інші види забезпечення з боку держави обсягом, що відповідає умовам військової служби, стимулює закріплення кваліфікованих військових кадрів.

До складу грошового забезпечення військовослужбовця входить (п. 2 ст. 9 Закону № 2011):

• посадовий оклад, оклад за військовим званням;
• щомісячні додаткові види грошового забезпечення (підвищення посадового окладу, надбавки, доплати, винагороди, які мають постійний характер, премія);
• одноразові додаткові види грошового забезпечення.

Більш детально складові такого забезпечення визначено постановою КМУ від 30.08.17 р. № 704 «Про грошове забезпечення військовослужбовців, осіб рядового і начальницького складу та деяких інших осіб» (далі – Постанова № 704). Перелік додаткових видів грошового забезпечення військовослужбовців наведено в додатку 15 до Постанови № 704.

Водночас у разі переїзду військовослужбовців, які проходять військову службу за контрактом, а також тих, хто перебуває на кадровій військовій службі та військовій службі за призовом осіб офіцерського складу, на нове місце військової служби в інший населений пункт, у зв’язку з призначенням на військову посаду, зарахуванням до військового навчального закладу, строк навчання в якому становить не менше 6 місяців, або у зв’язку з передислокацією військової частини їм виплачується підйомна допомога в розмірі місячного грошового забезпечення на самого військовослужбовця та 50 % такого забезпечення на кожного члена його сім’ї, що переїжджає з ним на нове місце служби (п. 3 ст. 9¹ Закону № 2011).

Порядок виплати військовослужбовцям ЗСУ підйомної допомоги затверджено наказом Міноборони від 05.02.18 р. № 45. У п. 1 цього Порядку зазначено, що в разі переїзду крім підйомної допомоги військовослужбовцям також виплачують добові, установлені КМУ для працівників, що перебувають у відрядженні, за кожний день перебування в дорозі на самого військовослужбовця та кожного члена його сім’ї, який переїхав разом з ним.

Виходячи з викладеного, підйомна допомога є окремим видом матеріального забезпечення військовослужбовців, який не входить до переліку видів грошового забезпечення, визначеного Постановою № 704.

Оподаткування грошового забезпечення та підйомної допомоги

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються ПК. Дохід із джерелом його походження з України – це будь-який дохід, отриманий, зокрема, резидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (пп. 14.1.54 ПК).

Оподаткування доходів фізосіб визначено розд. IV ПК. Об’єктом оподаткування резидента є, зокрема, загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід (п. 163.1 ПК). Такий загальний дохід включає інші доходи, крім доходів, зазначених у ст. 165 ПК (пп. 164.2.20 ПК).

Отже, вичерпний перелік доходів, які не входять до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, наведено у ст. 165 ПК.

Так, до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються доходи у вигляді:

• суми грошової компенсації, що виплачується військовослужбовцям за належне їм для отримання жиле приміщення (пп. «ж» пп. 165.1.1 ПК);
• суми грошового або майнового утримання чи забезпечення військовослужбовців строкової служби (у т. ч. осіб, що проходять альтернативну службу), передбаченої законом, яка виплачується з бюджету чи бюджетною установою (пп. 165.1.10 ПК).

Суми підйомної допомоги до переліку, встановленого ст. 165 ПК, не входять, і тому оподатковуються відповідно до пп. 164.2.20 ПК, тобто на загальних підставах.

Таким чином, підйомна допомога, що виплачується військовослужбовцям у разі переїзду до нового місця військової служби в інший населений пункт, включається до складу загального місячного оподатковуваного доходу і обкладається ПДФО за ставкою 18 %.

Водночас суми ПДФО, що утримуються із грошового забезпечення, грошових винагород та інших виплат, одержаних військовослужбовцями, особами рядового і начальницького складу органів внутрішніх справ, Державної кримінально-виконавчої служби, Державної служби спеціального зв’язку та захисту інформації, Державної пожежної охорони, органів і підрозділів цивільного захисту, податкової міліції у зв’язку з виконанням обов’язків несення служби, спрямовуються виключно на виплату рівноцінної та повної компенсації втрат доходів цієї категорії громадян (п. 168.5 ПК).

Компенсація утриманого ПДФО

Порядок виплати щомісячної грошової компенсації сум податку з доходів фізичних осіб, що утримуються з грошового забезпечення, грошових винагород та інших виплат, одержаних військовослужбовцями, поліцейськими та особами рядового і начальницького складу, затверджено постановою КМУ від 15.01.04 р. № 44 (далі – Порядок № 44). Цей Порядок визначає умови та механізм щомісячної грошової компенсації сум ПДФО, що утримуються із зазначених доходів.

Виплата грошової компенсації здійснюється установами (організаціями, підприємствами), що утримують військовослужбовців, поліцейських та осіб рядового і начальницького складу, за рахунок відповідних коштів, які є джерелом доходів цих осіб, шляхом рівноцінного та повного відшкодування втрат частини грошового забезпечення, грошових винагород та інших виплат, одержаних у зв’язку з виконанням ними своїх обов’язків під час проходження служби, що пов’язані з утриманням ПДФО (п. 3 Порядку № 44).

Інструкцію щодо застосування економічної класифікації видатків бюджету затверджено наказом Мінфіну від 12.03.12 р. № 333. Згідно з цією Інструкцією виплати підйомної допомоги, передбачені п. 3 ст. 9¹ Закону № 2011, здійснюються за КЕКВ 2250 «Видатки на відрядження», а не за рахунок коштів, передбачених на грошове утримання (забезпечення) військовослужбовців (КЕКВ 2112 «Грошове утримання військовослужбовців»). Отже, на виплату підйомної допомоги не поширюється норма п. 168.5 ПК щодо компенсації ПДФО.

Обкладення військовим збором

Водночас доходи, визначені ст. 163 ПК, є об’єктом обкладення військовим збором (далі – ВЗ) (пп. 1.2 п. 16¹ підрозд. 10 розд. XX ПК).

Зокрема, ВЗ обкладається загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід, до якого згідно з пп. 164.2.20 ПК включаються інші доходи (крім зазначених у ст. 165 ПК).

Ставка збору становить 1,5 % об’єкта оподаткування, визначеного пп. 1.2 п. 16¹ підрозд. 10 розд. XX ПК (пп. 1.3 п. 16¹ підрозд. 10 розд. XX ПК).

Звільняються від оподаткування ВЗ доходи, які згідно з розд. IV ПК не включаються до загального оподатковуваного доходу фізосіб (не підлягають оподаткуванню, оподатковуються за нульовою ставкою), крім доходів, зазначених у пп. 165.1.2, 165.1.18, 165.1.25, 165.1.52 ПК (п. 1.7 п. 16¹ підрозд. 10 розд. XX ПК).

Крім того, слід нагадати, що тимчасово, на період проведення АТО та/або здійснення заходів із забезпечення національної безпеки й оборони, відсічі і стримування збройної агресії РФ у Донецькій та Луганській областях, що здійснюються шляхом проведення ООС, не підлягають обкладенню ВЗ доходи у вигляді грошового забезпечення працівників правоохоронних органів, військовослужбовців та працівників ЗСУ, Нацгвардії, Служби безпеки, Служби зовнішньої розвідки, Держприкордонслужби, осіб рядового, начальницького складу, військовослужбовців, працівників МВС, Управління держохорони, Держслужби спецзв’язку та захисту інформації, інших утворених відповідно до законів України військових формувань та інших осіб на період їх безпосередньої участі в антитерористичній операції та/або здійснення заходів із забезпечення нацбезпеки й оборони.

Порядок підтвердження статусу зазначених осіб з метою застосування пільги з оподаткування ВЗ визначається постановою КМУ від 30.12.15 р. № 1161.

Ураховуючи викладене, доходи у вигляді підйомної допомоги, що виплачується військовослужбовцям відповідно до п. 3 ст. 9¹ Закону № 2011, включаються до оподатковуваного доходу як інші доходи, та підлягають обкладенню ВЗ на загальних підставах.

Податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов’язаний утримувати ПДФО та ВЗ із суми такого доходу за його рахунок (пп. 168.1.1 ПК).

Чи нараховувати ЄСВ?

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 4 Закону від 08.07.10 р. № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» (далі – Закон № 2464) платниками ЄСВ є, зокрема, військові частини та органи, які виплачують грошове забезпечення для військовослужбовців (крім військовослужбовців строкової військової служби), осіб рядового і начальницького складу.

ЄСВ нараховується на суму грошового забезпечення кожної застрахованої особи, оплати перших п’яти днів тимчасової непрацездатності, що здійснюється за рахунок коштів роботодавця, та допомоги по тимчасовій непрацездатності, допомоги у зв’язку з вагітністю та пологами, допомоги, надбавки або компенсації відповідно до законодавства (абзац другий п. 1 ч. 1 ст. 7 Закону № 2464).

Зверніть увагу: суми підйомної допомоги, що виплачуються в разі переїзду на нове місце служби військовослужбовцям, які проходять військову службу за контрактом, а також тим, хто перебуває на кадровій військовій службі, згідно з Інструкцією № 333 фінансуються не за рахунок коштів, передбачених на грошове утримання (забезпечення) військовослужбовців. Отже, ці суми не є базою нарахування ЄСВ.