Вивчаємо нові правила оформлення та оподаткування відрядних

Із 1 квітня 2023 року набуває чинності Закон від 12.01.2023 № 2888-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо платіжних послуг» (далі – Закон № 2888). Цим документом викладено в новій редакції п. 170.9 Податкового кодексу (далі – ПК), який визначає порядок оподаткування суми надміру витрачених коштів, отриманих на відрядження або під звіт та не повернутих у встановлений строк. У консультації розглянемо, які законодавчі новації запровадили законотворці в порядку оформлення, підтвердження та оподаткування витрат на відрядження, а також з’ясуємо, які зі звичних правил роботи з підзвітними особами залишаться без змін.

Огляд новацій

1. Запроваджено порядок підтвердження кількості днів перебування у відрядженні

Окремою нормою пп. 170.9.1 ПК передбачено, що фактична кількість днів перебування у відрядженні визначається згідно з наказом про відрядження за наявності одного чи декількох документальних доказів перебування особи у відрядженні, а саме (абзац третій пп. «а»):

• відміток прикордонних служб про перетин кордону;
• проїзних документів;
• рахунків на проживання;
• будь-яких інших документів, що підтверджують фактичне перебування особи у відрядженні.

Отже, з 1 квітня роботодавці зобов’язані підтверджувати факт перебування особи у службовому відрядженні не лише наказом про відрядження, а й принаймні ще одним додатковим документом.

Водночас для бюджетних установ така новація не створить незручностей. Адже, визначаючи дати початку і закінчення періоду службового відрядження, бюджетники керуються правилами, установленими п. 7 розд. І Інструкції про службові відрядження в межах України та за кордон, затвердженої наказом Мінфіну від 13.03.1998 № 59 (далі – Інструкція № 59). Наведемо ці правила в табл. 1.

Таблиця 1

Як бачимо, у бюджетних установах період службового відрядження, визначений у наказі про відрядження, має чітко відповідати датам, зазначеним на транспортних квитках, на підставі яких відряджені особи відправлялися на відповідному ТЗ із місця постійної роботи до місця відрядження та назад. Ці транспортні квитки підійдуть як додаткові документи, що підтвердять кількість днів перебування таких осіб у відрядженні, зокрема й для цілей пп. 170.9.1 ПК.

Водночас у разі відрядження особи за кордон на службовому автомобілі, крім наказу про відрядження, у якому, зокрема, зазначатимуться вид транспорту та маршрут поїздки, документальним доказом перебування особи у відрядженні стануть відмітки прикордонних служб про перетин кордону (п. 1 розд. ІІІ Інструкції № 59). Цих документів буде достатньо, щоб підтвердити тривалість закордонного відрядження.

Нагадаємо, загальний строк службового відрядження визначається керівником бюджетної установи, але не може перевищувати в межах України 30 календарних днів, за кордон – 60 календарних днів. Винятки: випадки, зазначені в абзацах другому – шістнадцятому п. 6 постанови КМУ від 02.02.2011 № 98 «Про суми та склад витрат на відрядження державних службовців, а також інших осіб, що направляються у відрядження підприємствами, установами та організаціями, які повністю або частково утримуються (фінансуються) за рахунок бюджетних коштів» (далі – Постанова № 98).

2. Скорочено перелік документів, які підтверджують витрати на проїзд

Оновленою редакцією норми абзацу четвертого пп. 170.9.1 ПК передбачено, що витрати на проїзд не підлягатимуть оподаткуванню лише за наявності підтвердних документів, що засвідчують вартість таких витрат. До цих документів належать транспортні квитки (у т. ч. електронні) або транспортні рахунки та багажні квитанції.

Водночас із переліку обов’язкових підтвердних документів виключено посадковий талон (якщо його обов’язковість передбачена правилами перевезення на відповідному виді транспорту) та розрахункові документи про придбання транспортних квитків за всіма видами транспорту, у тому числі на чартерні рейси.

Зверніть увагу! Для бюджетних установ така законодавча новація фактично не матиме практичного застосування. Адже профільна для бюджетників Інструкція № 59 у поточній редакції визначає, що підтвердними документами, що засвідчують вартість понесених у зв’язку з відрядженням витрат, є розрахункові документи, установлені ПК і Законом від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а також документи, визначені Інструкцією № 59 (п. 14 розд. І цієї Інструкції).

При цьому витрати на проїзд відшкодовуються лише за наявності документів в оригіналі, що засвідчують вартість цих витрат, а саме: транспортних квитків або транспортних рахунків (багажних квитанцій), у тому числі електронних квитків, за наявності посадкового талона (якщо його обов’язковість передбачена правилами перевезення на відповідному виді транспорту) та розрахункових документів про їх придбання за всіма видами транспорту, у тому числі на чартерні рейси (абзац перший п. 12 розд. ІІ, абзац чотирнадцятий п. 7 розд. ІІІ Інструкції № 59).

Отже, положення Інструкції № 59 поки що дублюють вимоги до документів, що підтверджують витрати на проїзд, які були наведені в редакції ПК до набрання чинності Законом № 2888. Тому до внесення Мінфіном відповідних змін до Інструкції № 59 бюджетникам доведеться дотримуватися її положень у поточній редакції, які є більш жорсткими, ніж норми ПК.

Майте на увазі! Інструкція № 59 передбачає, що в разі втрати, знищення або зіпсуття оригіналу відривної частини посадкового талона пасажира відрядженому працівникові з дозволу керівника (або особи, з якою було погоджено відрядження) можуть бути відшкодовані витрати на придбання електронного авіаквитка за умови надання оригіналу довідки авіаперевізника, якою засвідчено стан замовлення та статус електронного квитка, придбаного для окремого пасажира, факт використання цього квитка повністю за визначеним маршрутом (п. 12 розд. ІІ, п. 11 розд. ІІІ Інструкції № 59).

Тому, якщо керівник установи ухвалить рішення про відшкодування працівникові вартості електронного квитка без наявності посадкового талона, установі стане в пригоді оновлена норма пп. 170.9.1 ПК, яка дозволить не оподатковувати суму витрат на проїзд, компенсованих відрядженій особі.

3. Передбачено нові підтвердні документи для витрат, понесених із застосуванням платіжної картки

Оновлений пп. 170.9.2 ПК говорить: якщо, зокрема, під час відрядження особа для проведення розрахунків застосувала платіжний інструмент, включаючи корпоративний (бізнесовий) або особистий платіжний інструмент, чи його реквізити, вартість витрат засвідчується документом (випискою та/або відомостями з рахунка) в електронній або паперовій формі, що містить визначену законом інформацію про виконані платіжні операції за рахунком, до якого емітований такий платіжний інструмент.

Отже, тепер відрядженій особі, щоб підтвердити витрати, понесені за розрахунками платіжною карткою, достатньо буде мати банківську виписку за рахунком, до якого видано цю картку.

Слід знати! До складу підтвердних документів, що засвідчують вартість витрат на відрядження відповідно до абзацу четвертого пп. 170.9.1 ПК, додатково включено:

• документи (виписки та/або відомості з рахунка), що містять визначену законом інформацію про виконані платіжні операції за рахунком, до якого емітовані платіжні інструменти;
• документи, що підтверджують виконання операції з використанням платіжних інструментів;
• інші документи, що засвідчують вартість витрат (абзаци п’ятий – десятий пп. «а» пп. 170.9.1 ПК).

У разі надання таких підтвердних документів відряджені та підзвітні особи зможуть уникнути оподаткування надміру витрачених сум. На цьому наголосили і податківці в п. 2 розд. V Інформаційного листа № 2/2023.

4. Змінено строки, у які підзвітна особа має документально підтвердити витрати

Новою редакцією пп. 170.9.3 ПК для відряджених та підзвітних осіб значно збільшено строки щодо:

• підтвердження сум фактичних витрат на відрядження у разі здійснення безготівкових розрахунків із використанням платіжних інструментів, зокрема корпоративних/особистих платіжних інструментів (або їх реквізитів);
• повернення невикористаних коштів/електронних грошей.

Для наочності наведемо ці строки в табл. 2.

Таблиця 2

Для порівняння: у редакції пп. 170.9.3 ПК, що діяла до 01.04.2023, передбачалося, що якщо максимальний строк подання підтвердних документів для безготівкових розрахунків не перевищує 10 банківських днів, за наявності поважних причин роботодавець може його продовжити до 20 банківських днів (до з’ясування питання в разі виявлення розбіжностей між відповідними звітними документами).

Водночас якщо відряджений працівник отримав готівку із застосуванням платіжних карток, він мав повернути суму надміру витрачених коштів до закінчення третього банківського дня після завершення відрядження (банківського дня, що настає за днем прибуття до місця постійної роботи).

До відома: аналогічні положення досі містить п. 11 розд. ІІ і п. 17 розд. ІІІ Інструкції № 59. Тому до внесення Мінфіном відповідних змін бюджетним установам доцільно дотримуватися строків, установлених Інструкцією № 59. Натомість на строки, визначені ПК, слід орієнтуватися як на граничні строки з метою уникнення оподаткування.

Зверніть увагу! У новій редакції пп. 170.9.3 ПК ідеться лише:

• про безготівкові розрахунки, проведені за допомогою корпоративних або особистих платіжних інструментів, а от строки подання підтвердних документів щодо готівкових розрахунків не наведено;
• строки подання підтвердних документів, а от про подання Звіту про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт (далі – Звіт), не згадується.

Зупинимося на цьому докладніше.

5. Не передбачено строки подання підтвердних документів щодо розрахунків готівкою

Оновлений п. 170.9.3 ПК не встановлює строків подання після 1 квітня документів, що підтверджують витрати, понесені у відрядженні готівкою.

Тож єдиний вихід із цієї ситуації – керуватися чинною редакцією Інструкції № 59, яка зобов’язує відрядженого працівника відзвітувати:

• про витрати, розрахунки за якими проводилися готівкою, – до закінчення п’ятого банківського дня, що настає за днем, у якому працівник завершує відрядження (абзац перший п. 11 розд. ІІ, абзац перший п. 17 розд. ІІІ);
• про готівку, отриману із застосуванням платіжних карток, – до закінчення третього банківського дня після завершення відрядження (банківського дня, що настає за днем прибуття до місця постійної роботи) (абзац другий п. 11 розд. ІІ, абзац другий п. 17 розд. ІІІ).

Отже, сьогодні бюджетним установам доцільно дотримуватися звичних строків підтвердження витрат, за якими відряджені особи розраховувалися готівкою.

6. Установлено нові правила оформлення та подання Звіту

Новий пп. 170.9.4 ПК передбачає подання відрядженою або підзвітною особою Звіту за новими правилами. Порівняємо їх із правилами, установленими для чинної форми Звіту (див. табл. 3).

Таблиця 3

Оскільки Мінфін ще не затвердив нову форму Звіту про використання коштів/електронних грошей, виданих на відрядження або під звіт, бюджетним установам варто застосовувати форму Звіту, затверджену Наказом № 841.

Зверніть увагу! Після 01.04.2023 подавати Звіт потрібно буде лише в окремих випадках, а саме:

• у разі наявності оподатковуваного доходу, визначеного відповідно до пп. 170.9.1 ПК, з метою розрахунку суми податку;
• використання платником податку готівки понад суму добових витрат (включаючи ту, що отримана із застосуванням платіжних інструментів).

Строк подання Звіту збігається зі строками подання підтвердних документів – до закінчення місяця, що настає за місяцем завершення відрядження (пп. 170.9.3 ПК).

Водночас, якщо підзвітна особа застосовувала корпоративні чи особисті платіжні інструменти (їх реквізити) для проведення розрахунків у безготівковій формі та/або для отримання готівки в межах добових, за відсутності оподатковуваного доходу з 1 квітня 2023 року Звіт не складається та не подається.

Нагадаємо, що до 01.04.2023 у разі службового відрядження Звіт потрібно було подавати в усіх випадках, у граничні строки залежно від наявних готівкових або безготівкових розрахунків – до закінчення третього або п’ятого, а в окремих випадках 10-го чи 20-го банківського дня, що настає за днем, у якому платник податку завершує відрядження.

Такі правила і досі прописано в Інструкції № 59 та Наказі № 841. Тому Мінфін має внести необхідні зміни до цих нормативних документів, щоб їх зміст відповідав оновленим нормам ПК.

До внесення таких змін бюджетним установам доцільно подавати Звіт за формою, затвердженою Наказом № 841, у всіх випадках отримання працівниками коштів на службове відрядження. Адже наявність Звіту спростить взаємодію з відрядженою (підзвітною) особою, задокументує отримання поданих нею підтвердних документів про витрачені кошти, а також підтвердить понесені працівником витрати. Адже лише після затвердження таких витрат і розрахунку суми належних відрядженій особі добових (зокрема, якщо їх сума затверджена у валюті, а аванс надано в гривні) установа матиме змогу визначити, чи виник у відрядженої особи оподатковуваний дохід та чи потрібно складати Звіт з метою підтвердження наявності таких оподатковуваних доходів на підставі оновленого п. 170.9 ПК.

7. Запроваджено можливість використання електронних грошей для підзвітних сум

З 1 квітня у ПК з’явиться поняття електронних грошей. Тож після набрання чинності Законом № 2888 електронні гроші стануть легалізовані в Україні з метою їх використання не лише під час проведення розрахунків за товари/послуги між суб’єктами господарювання, а й для сплати податків (крім їх зарахування на єдиний рахунок та для сплати ЄСВ), комунальних послуг, а також з метою їх використання у підзвіті (п. 35.2, 170.9 ПК; ч. 7 ст. 9 Закону від 08.07.2010 № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування»).

Водночас використання електронних грошей стане фактично можливим лише після завершення воєнного стану. Адже з 24.02.2022 НБУ тимчасово призупинив операції з випуску та розповсюдження електронних грошей, поповнення електронних гаманців електронними грошима (п. 16 постанови Правління НБУ від 24.02.2022 № 18 «Про роботу банківської системи в період запровадження воєнного стану»).

Нагадаємо, під поняттям «електронні гроші» розуміють одиниці вартості, які зберігаються в електронному вигляді та випущені емітентом електронних грошей для виконання платіжних операцій (у т. ч. з використанням наперед оплачених платіжних карток багатоцільового використання), які приймаються як засіб платежу іншими особами, ніж їх емітент, та є грошовим зобов’язанням такого емітента (п. 14 ч. 1 ст. 1 Закону від 30.06.2021 № 1591-ІХ «Про платіжні послуги», далі – Закон № 1591).

Емітувати електронні гроші, крім банків, НБУ, установ електронних грошей та операторів поштового зв’язку, можуть органи державної влади та органи місцевого самоврядування, які надають фінансову платіжну послугу з випуску електронних грошей та виконання платіжних операцій з ними (пп. 8 п. 2 розд. І Положення про випуск електронних грошей та здійснення платіжних операцій з ними, затвердженого постановою Правління НБУ від 29.09.2022 № 210). При цьому статус електронних гаманців прирівнюється до статусу банківських рахунків.

Що стосується оновленого п. 170.9 ПК, то законодавець дозволив після 01.04.2023 застосовувати електронні гроші з метою їх надання підзвітним особам на організацію та проведення прийомів, презентацій, свят, розваг та відпочинку, придбання та розповсюдження подарунків, у встановлених межах, що здійснені таким платником та/або іншими особами з рекламними цілями. У разі документального підтвердження такі витрати не оподатковуватимуть.

Які правила не змінилися

Хоча оновлений п. 170.9 ПК запроваджує чимало кардинальних змін щодо оформлення, підтвердження та оподаткування витрат на відрядження, ним визначено також правила, яких зміни не торкнулися (див. табл. 4).

Таблиця 4