Кредиторська заборгованість у бухобліку та фінзвітності

Дебіторська та кредиторська заборгованність: облік та списання

Бухоблік за П(С)БО та МСФЗ

Бюджетна установа бере на себе зобов’язання перед різними постачальниками та підрядниками щодо сплати їм коштів за надані товари, роботи, послуги. Однак не завжди виходить розрахуватися за них. Розглянемо, що робити установі в разі виникнення такої заборгованості.

Нормативно-правова база

Основними документами, на підставі яких бюджетні установи відображають в обліку та звітності інформацію про зобов’язання, є:

• НП(С)БОДС 128 «Зобов’язання», затверджене наказом Мінфіну від 24.12.10 р. № 1629;
• НП(С)БОДС 134 «Фінансові інструменти», затверджене наказом Мінфіну від 18.05.12 р. № 568;
• Порядок реєстрації та обліку бюджетних зобов’язань розпорядників бюджетних коштів та одержувачів бюджетних коштів в органах Державної казначейської служби, затверджений наказом Мінфіну від 02.03.12 р. № 309 (далі – Порядок № 309);
• Порядок бухгалтерського обліку окремих активів та зобов’язань бюджетних установ, затверджений наказом Мінфіну від 02.04.14 р. № 372 (далі – Порядок № 372).

Визначення зобов’язання

За визначенням, наведеним у ч. 1 ст. 509 Цивільного кодексу (далі – ЦК), зобов’язанням є обов’язок однієї сторони (боржника) вчинити на користь другої сторони (кредитора) певну дію. Це може бути передача майна, виконання роботи, надання послуги, сплата грошей тощо. Кредитор має право вимагати від боржника виконання його обов’язку.

На підставі норм ч. 1 ст. 509 ЦК та п. 7 ч. 1 ст. 2 Бюджетного кодексу зобов’язання розподіляють на бюджетні фінансові зобов’язання та зобов’язання.

Так, згідно з п. 1.4 Порядку № 309 бюджетним фінансовим зобов’язанням є зобов’язання розпорядника бюджетних коштів (одержувача бюджетних коштів) сплатити кошти за будь-яке здійснене відповідно до бюджетного асигнування розміщення замовлення, укладення договору, придбання товару, послуги чи здійснення інших аналогічних операцій протягом бюджетного періоду.

Зобов’язанням є будь-яке розміщення замовлення, укладення договору чи виконання інших аналогічних операцій, здійснене розпорядником або одержувачем бюджетних коштів без відповідних бюджетних асигнувань або з порушенням норм бюджетного законодавства.

Пункт 4 розд. І НП(С)БОДС 134 визначає фінансове зобов’язання як контрактне зобов’язання:

• передати грошові кошти або інший фінансовий актив;
• обмінятися фінансовими інструментами на потенційно невигідних умовах.

Фінансові зобов’язання відносять до фінансових інструментів (п. 1 розд. ІІ НП(С)БОДС 134).

Види зобов’язань

З метою бухобліку п. 2 розд. ІІ НП(С)БОДС 128 поділяє зобов’язання на такі види:

• довгострокові;
• поточні;
• непередбачені зобов’язання;
• доходи майбутніх періодів.

Поточним є зобов’язання, на яке нараховують відсотки та яке підлягає погашенню протягом 12 місяців з дати балансу.

Довгостроковим вважають зобов’язання, якщо строк його погашення – більш як 12 місяців, та до затвердження фінзвітності існує договір про переоформлення цього зобов’язання на довгострокове (п. 3 розд. ІІ НП(С)БОДС 128).

Для відображення в обліку кредитів та позик, одержаних суб’єктами держсектору відповідно до законодавства, зобов’язань за довгостроковими цінними паперами, за операціями з оренди, інших довгострокових фінансових зобов’язань Планом рахунків бухгалтерського обліку в державному секторі, затвердженим наказом Мінфіну від 31.12.13 р. № 1203 (далі – План рахунків № 1203), призначено рахунок 60 «Довгострокові зобов’язання». Поточну заборгованість відображають на субрахунках рахунка 61 «Поточна заборгованість за кредитами та позиками».

Зобов’язання, яке не відповідає критеріям визнання, є непередбачуваним зобов’язанням, і суб’єкти держсектору його не визнають, а відображають на позабалансових рахунках 053 «Непередбачені зобов’язання розпорядників бюджетних коштів» у сумі очікуваного погашення (п. 6 розд. ІІ НП(С)БОДС 128).

Доходи, отримані у звітному періоді, які підлягають включенню до доходів у майбутніх звітних періодах, відносяться до доходів майбутніх періодів. До таких доходів належать, зокрема, доходи у вигляді одержаних авансових платежів за передані в оренду основні засоби та інші необоротні активи (авансові орендні платежі), передплата газет, журналів, періодичних та довідкових видань, абонентна плата за користування засобами зв’язку тощо. Облік таких зобов’язань ведуть на субрахунку 6911 «Доходи майбутніх періодів».

Кредиторська заборгованість

У разі невиконання бюджетними установами своїх зобов’язань у них виникає кредиторська заборгованість (далі – КЗ).

Така заборгованість може бути:

• за матеріальні цінності, виконані роботи та отримані послуги;
• за всіма видами платежів до бюджету, зокрема податками із працівників;
• з оплати праці, включаючи депоновану зарплату;
• за внутрішньовідомчими розрахунками;
• інша заборгованість за поточними зобов’я­заннями.

Суму КЗ, що виникає на 30-й день після закінчення терміну обов’язкового платежу згідно з укладеними договорами, або якщо дата платежу не визначена – після отримання підтвердних документів за отримані товари, виконані роботи, надані послуги, вважають простроченою КЗ (п. 1.2 Порядку № 372).

КЗ, строк позовної давності якої минув, є прострочена КЗ, щодо якої кредитором втрачено право звернутися до суду з вимогою про захист свого цивільного права або інтересу.

Важливо! КЗ з терміном позовної давності, що минув, перерахуванню до бюджету не підлягає.

Нагадаємо, що згідно зі ст. 257 ЦК загальна позовна давність установлена тривалістю три роки.

Списання КЗ

Як правильно списувати КЗ з балансу бюджетних установ, прописано в розд. IV «Бухгалтерський облік зобов’язань» Порядку № 372.

КЗ, строк позовної давності якої минув, за загальним та спеціальним фондами бюджету (крім власних надходжень бюджетних установ) списують щокварталу (п. 4.2 Порядку № 372). Для визначення такої заборгованості комісія, призначена розпорядчим документом керівника установи, проводить інвентаризацію розрахунків. Перевірки може здійснювати як окремо створена комісія, так і інвентаризаційна комісія під час проведення інвентаризації.

Порядок проведення інвентаризації КЗ, так само як і ДЗ, визначено в п. 7 розд. ІІІ Положення про інвентаризацію активів та зобов’язань, затвердженого наказом Мінфіну від 02.09.14 р. № 879 (далі – Положення № 879).

Зазвичай установи проводять одночасно інвентаризацію ДЗ та КЗ. Також слід звернути увагу на деякі нюанси інвентаризації та списання саме КЗ.

За результатами перевірки складають акт інвентаризації, в якому вказують:

• найменування проінвентаризованих суб­рахунків;
• суми виявленої неузгодженої КЗ;
• суми безнадійних боргів;
• КЗ, щодо якої строк позовної давності минув.

За результатами інвентаризації складається Акт інвентаризації розрахунків із дебіторами і кредиторами (див. фрагмент 1).

До Акта інвентаризації розрахунків додають Довідку про дебіторську і кредиторську заборгованості, щодо яких строк позовної давності минув, із зазначенням найменування і місця перебування таких кредиторів, суми, причини, дати й підстави виникнення заборгованості (див. фрагмент 3). Типову форму довідки затверджено наказом Мінфіну від 17.06.15 р. № 572.

Акт інвентаризації кредиторської заборгованості, строк позовної давності якої минув і яка планується до списання, складають окремо (див. фрагмент). У бюджетних установах такий акт затверджується керівником бюджетної установи.

За результатами актів інвентаризації головні розпорядники коштів відображають у бухобліку списання КЗ, строк позовної давності якої минув, на підставі розпорядчого документа керівника установи.

Розпорядники коштів нижчого рівня передають затверджений акт установі вищого рівня для прийняття рішення щодо доцільності списання.

Після розгляду поданих актів установа вищого рівня ухвалює рішення про списання з обліку підвідомчої установи КЗ, строк позовної давності якої минув, за загальним та спеціальним фондами відповідного бюджету (крім власних надходжень бюджетних установ), та видає відповідний розпорядчий документ.

Цей документ є підставою для списання КЗ та відображення в бухобліку операцій зі списання для розпорядників бюджетних коштів нижчого рівня.

КЗ за власними надходженнями, строк позовної давності якої минув, бюджетні установи списують щокварталу. Рішення про списання приймає керівник установи самостійно. Списання проводять на підставі розпорядчого документа керівника установи.

Інформацію про списання з обліку КЗ за власними надходженнями, строк позовної давності якої минув, бюджетні установи доводять до відома установи вищого рівня (п. 4.6 Порядку № 372).

Суми КЗ за депонованою зарплатою, стипендіями, пенсіями, допомогою та іншими виплатами населенню, строк позовної давності яких минув, списують за загальним порядком. Кошти за цими виплатами, що обліковуються на депозитному рахунку в органах Казначейства, установа має перерахувати до відповідного бюджету.

Бухгалтерський облік

Для обліку поточної КЗ Планом рахунків № 1203 призначено такі рахунки:

• 60 «Довгострокові зобов’язання»;
• 61 «Поточна заборгованість за кредитами та позиками»;
• 62 «Розрахунки за товари, роботи, послуги»;
• 63 «Розрахунки за податками і зборами»;
• 64 «Інші поточні зобов’язання»;
• 65 «Розрахунки з оплати праці»;
• 66 «Зобов’язання за внутрішніми розрахунками»

Розрахунки за виконані роботи, розрахунки з податків і зборів, розрахунки зі страхування, розрахунки з оплати праці, розрахунки за іншими операціями із кредиторами та внутрішні розрахунки відображають розгорнуто: кредитове сальдо – у складі зобов’язань, а дебетове – у складі оборотних активів.

Відповідно до п. 6.5 Типової кореспонденції субрахунків бухгалтерського обліку для відображення операцій з активами, капіталом та зобов’язаннями розпорядниками бюджетних коштів та державними цільовими фондами, затвердженої наказом Мінфіну від 29.12.15 р. № 1219, списання КЗ, строк позовної давності якої минув, показують за кредитом субрахунка 5512 «Накопичені фінансові результати виконання кошторису». Тобто на суму такої заборгованості збільшують результат виконання кошторису попередніх звітних періодів.

Облік розрахунків із різними підприємствами, установами та організаціями, які є кредиторами суб’єкта держсектору, ведуть у меморіальному ордері № 6 «Накопичувальна відомість за розрахунками з кредиторами», типову форму якого затверджено наказом Мінфіну від 08.09.17 р. № 755. Відомість складають окремо за кожним кредитором та в розрізі кодів економічної класифікації видатків. Записи в накопичувальній відомості здійснюють за кожною операцією, підтвердженою первинним документом.

Відобразимо в бухобліку списання КЗ за результатами інвентаризації.

Приклад

Під час проведення інвентаризації розрахунків на балансі навчального закладу виявлено:

1) КЗ за депонованою стипендією студенту Скачко П. І. в сумі 825 грн, строк позовної давності якої закінчився в березні 2019 року. КЕКВ 2720 «Стипендії»;

2) КЗ, строк позовної давності якої минув у травні 2019 року (утворилася внаслідок несплати за ремонт обладнання електротехнічної лабораторії ТОВ «Січ»). КЕКВ 2240 «Оплата послуг (крім комунальних)». Сума боргу становить 6 132 грн.

3) КЗ, строк позовної давності якої ще не минув (утворилася внаслідок несплати коштів за надання послуг із теплопостачання КП «Енергія», граничний строк оплати минув у квітні 2019 року). КЕКВ 2271 «Оплата теплопостачання». Сума нарахованої плати за теплоенергію становить 87 520 грн;

Заходи щодо погашення заборгованості були проведені. Установлено, що підприємство ліквідоване. Тому в липні 2019 році було прийнято рішення про списання заборгованості.

У бухобліку зазначені вище операції відображаються так:

(грн)