Консервація основних засобів: оформлення та відображення в обліку

Через пандемію COVID-19 та запровадження карантину по всій країні багато підприємств змушені тимчасово скорочувати виробництво і подекуди повністю припиняти його. Чи обов’язково в такому разі консервувати основні засоби (далі – ОЗ) та як правильно це зробити, читайте у статті.

Навіть незважаючи на те, що виробнича діяльність не ведеться, підприємство несе витрати на комунальні платежі, виплати працівникам за час простою та інші витрати періоду, які не залежать від обсягів діяльності. Серед них суттєву частку займають амортизаційні відрахування. Унаслідок амортизації збільшується витратна частина, що призводить до зменшення бухгалтерського фінансового результату. Тому для підприємства існують певні ризики.

Водночас:

• тимчасовий простій ОЗ, зокрема внаслідок карантину, не є нормативно визначеною підставою призупиняти нарахування бухамортизації;
• до підстав, що дозволяють не нарахувати амортизацію, П(С)БО 7 «Основні засоби» формально відносить лише переведення ОЗ на реконструкцію, модернізацію, добудову, дообладнання та консервацію;
• аби мінімізувати витрати за час простою і не нараховувати амортизацію, можна прийняти рішення про консервацію ОЗ. Безумовно, об’єкт можна взагалі не виводити з експлуатації, а залишити все як є і продовжувати обліковувати витрати за усталеним порядком – усе залежить від рішення суб’єкта господарювання;
• для того щоб ненарахування амортизації було обґрунтованим, строк консервації ОЗ має перевищувати один місяць;
• для приватних підприємств немає жорстко регламентованих процедур і затверджених обов’язкових форм стосовно консервації. Отже, можна самостійно розробити оптимальний порядок і використовувані форми.

Обґрунтуємо ці тези далі у статті.

Чи обов’язкове виведення з експлуатації на час простою

Відповідно до п. 23 П(С)БО 7 нарахування амортизації об’єкта ОЗ припиняється на період його реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання і консервації. Це підтверджує й абзац четвертий п. 29 П(С)БО 7, згідно з яким нарахування амортизації припиняється починаючи з місяця, що настає за місяцем вибуття об’єкта ОЗ, переведення його на реконструкцію, модернізацію, добудову, дообладнання, консервацію.

Отже, П(С)БО 7 забороняє амортизувати об’єкти ОЗ саме в цих випадках та не вимагає призупиняти нарахування амортизації об’єкта ОЗ через простій.

Тому, якщо об’єкт ОЗ не виводиться з експлуатації на період простою, у бух обліку нарахування амортизації переривати не потрібно.

Але, якщо ви бажаєте мінімізувати витрати за час простою і не нараховувати амортизацію, можна прийняти відповідне рішення про виведення об’єкта ОЗ з експлуатації.

У нашому контексті нацстандарт передбачає винятково 5 подій, які означають виведення ОЗ з експлуатації:

1) безоплатне передання ОЗ;

2) списання з балансу в результаті нестачі, псування, непридатності до подальшого використання тощо;

3) реалізація ОЗ;

4) переведення ОЗ на реконструкцію, модернізацію, добудову та дообладнання;

5) якщо об’єкт законсервовано.

Інший варіант мінімізації витрат – змінити метод нарахування амортизації на виробничий. У разі його використання за відсутності виробництва сума амортизаційних відрахувань дорівнюватиме 0. Така маніпуляція вважатиметься зміною облікових оцінок (лист Мінфіну від 02.11.09 р. № 31-34000-20-23-5535/5708). А тому її слід відображати перспективно, тобто в поточному і подальших звітних періодах (п. 8 П(С)БО 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах»). Однак урахуйте: для нарахування амортизації об’єктів ОЗ для цілей податкового обліку податку на прибуток заборонено використання виробничого методу (згідно з пп. 138.3.1 ПК).

Консервація ОЗ на період дії карантину

Консервацією називається комплекс заходів, спрямованих на довгострокове (але не більше трьох років) зберігання ОЗ у разі припинення виробничої та іншої господарської діяльності з можливістю подальшого відновлення їх функціонування (п. 2 Положення про порядок консервації основних виробничих фондів підприємства, затвердженого постановою КМУ від 28.10.97 р. № 1183, далі – Положення № 1183).

З визначення зрозуміло: щоб вважати ОЗ законсервованим, мало просто його не експлуатувати – щодо такого ОЗ має бути виконано цілий комплекс спеціальних заходів.

Є інший суттєвий момент. Як випливає з аналізу п. 29 П(С)БО 7, якщо об’єкт ОЗ перебував на консервації у межах одного місяця, то призупиняти нарахування амортизації не потрібно. Тобто для того, щоб ненарахування амортизації було обґрунтованим, строк консервації ОЗ має перевищувати один місяць.

Як оформити консервацію ОЗ

Для приватних підприємств немає жорстко регламентованих процедур і затверджених обов’язкових форм. Отже, можна самостійно розробити порядок і використовувані форми. Наприклад, певною мірою «запозичити» основні документи з Положення № 1183 та підлаштувати їх під карантинну ситуацію, що склалася зараз.

На нашу думку, оформлення має складатися з таких етапів.

Крок 1. Прийняття рішення.

Рішення приймає особа, наділена такими повноваженнями. Зокрема, це керівник підприємства.

Крок 2. Оформлення наказу про переведення об’єктів на консервацію.

На підставі рішення керівник підприємства видає наказ про консервацію ОЗ. У наказі слід зазначити (див. зразок 1):

• причину;
• перелік об’єктів, що виводяться з експлуатації;
• термін;
• заходи, які необхідно здійснити для переведення ОЗ на консервацію;
• відповідальних за консервацію та подальшу розконсервацію ОЗ (члени комісії). Утворена комісія з питань проведення консервації ОЗ на чолі з керівником підприємства відповідає за підготовку всіх матеріалів, необхідних для проведення та документального оформлення консервації ОЗ;
• відповідальних за збереження і стан законсервованих ОЗ.

Зразок 1

Крок 3. Інвентаризація ОЗ, що підлягають консервації.

Положення № 1183 та Положення про інвентаризацію активів та зобов’язань, затверджене наказом Мінфіну від 02.09.14 р. № 879, не вимагають обов’язкового проведення інвентаризації в аналізованій ситуації. На нашу думку, це доцільний захід у разі великої кількості об’єктів, які підлягають консервації. Адже лише шляхом інвентаризації можна перевірити фактичну наявність, комплектність і стан майна до його консервації.

Інвентаризацію можна оформити як за встановленими формами інвентаризаційного опису і порівнювальної відомості (затвердженими постановою Держкомстату СРСР від 28.12.89 р. № 241 або наказом Мінагрополітики від 04.12.03 р. № 37-27-12/14023), так і за розробленими підприємством самостійно.

Крок 4. Фізична консервація об’єкта та оформлення Акта про прийняття ОЗ на консервацію.

На підставі наказу керівника проводять технологічні роботи з підготовки та консервації ОЗ з метою збереження можливості використання об’єкта після закінчення терміну призупинення використання. У результаті оформлюють у довільній формі акт про прийняття ОЗ на консервацію. У ньому доцільно навести таку інформацію:

• перелік об’єктів, переведених на консервацію;
• дата початку консервації;
• термін консервації;
• заходи, вжиті в ході переведення об’єкта;
• витрати на консервацію ресурсів;
• працівники, відповідальні за збереження ОЗ тощо.

Акт підписує керівник підприємства і комісія, що здійснює консервацію об’єкта (див. зразок 2).

Зразок 2

Крок 5. Відображення консервації в обліку.

Переведення ОЗ на консервацію відображається лише на рахунках аналітичного обліку. Наприклад:

• Дт 104/2 «Машини та обладнання на консервації» – Кт 104/1 «Машини та обладнання в експлуатації» – на первісну вартість;
• Дт 131/2 «Знос основних засобів на консервації» – Кт 131/1 «Знос основних засобів в експлуатації» – на суму накопиченого зносу законсервованих об’єктів.

Той факт, що експлуатацію ОЗ було призупинено на період консервації, слід відобразити в Інвентарній картці цього об’єкта.

Якщо певні капітальні витрати на законсервовані ОЗ призведуть до збільшення економічних вигід від їх використання в майбутньому, такі витрати відносять на збільшення їх первісної вартості.

На період консервації об’єкта ОЗ на нього припиняють нараховувати амортизацію (п. 23 П(С)БО 7), починаючи з місяця, що настає за місяцем, в якому об’єкт ОЗ перевели на консервацію.

Крок 6. Забезпечення збереження та поточне утримання законсервованих ОЗ.

Такі витрати формують витрати періоду (п. 15 П(С)БО 7), і їх не капіталізують, а відносять на субрахунок 977 «Інші витрати діяльності» (див. лист Мінфіну від 24.04.09 р. № 31-34000-20-10/11663).

Крок 7. Продовження консервації.

За потреби консервацію ОЗ можна продовжити, про що слід видати відповідний наказ.

Як провести розконсервацію ОЗ

Після закінчення строку або раніше за рішенням керівника проводиться розконсервування ОЗ.

Відповідно відновлюють і амортизацію після розконсервації – починаючи з місяця, що настає за місяцем введення об’єкта в експлуатацію (п. 29 П(С)БО 7).

Для розконсервації треба виконати такі дії:

• видати наказ керівника про створення комісії, призначити відповідальних за розконсервацію працівників;
• провести необхідні технологічні заходи;
• скласти акт про розконсервацію об’єкта ОЗ (довільної форми – аналогічно до форми акта про консервацію);
• відобразити в бухобліку відповідні проведення;
• зробити відмітку в Інвентарний картці розконсервованого об’єкта.

Якщо ОЗ не виводять з експлуатації

Якщо підприємством вирішено, що не використовувані на період карантину ОЗ з експлуатації не виводитимуться, то на їх обліку така бездіяльність ніяк не відобразиться – їх продовжують обліковувати у складі активів, амортизацію не припиняють. І в цьому разі відсутність фізичного використання ОЗ не повинна бентежити, адже амортизацію нараховують не лише внаслідок фізичного зносу, а й тому, що ОЗ із часом морально застарівають (п. 24 П(С)БО 7).

Безпосередньо бухоблік суми амортизації залежить від масштабів і наслідків простою.

Припустімо, деякий час протягом звітного періоду простоювала одна або декілька одиниць обладнання, але загалом підприємство випуск продукції не припиняло. У такому разі суму нарахованої амортизації виробничого і загальновиробничого обладнання потрібно відносити до складу витрат за Дт 23 або 91 – Кт 13.

Наприкінці місяця накопичену суму загальновиробничих витрат на рахунку 91 списують:

• до виробничої собівартості продукції (Дт 23 – Кт 91) – у частині постійних розподілених загальновиробничих витрат;
• до собівартості реалізованої продукції (Дт 901 – Кт 91) – у частині постійних нерозподілених загальновиробничих витрат.

Якщо ж виробництва немає взагалі, то немає причин відображати і загальновиробничі витрати, а амортизацію, на нашу думку, можна списати на інші витрати операційної діяльності за Дт 949.

Висновки

1. Консервація ОЗ дозволяє зменшити витрати підприємства в сумі амортизаційних відрахувань.
2. Рішення про доцільність консервації ОЗ на період карантину кожне підприємство приймає самостійно, виходячи з аналізу існуючої ситуації та з урахуванням суттєвості амортизаційних сум.
3. Водночас слід зважити на обліково-податкові наслідки цієї операції. І якщо таке рішення прийнято, то важливо правильно оформити документи.

Гаряча лінія «Антивірус»: як працювати на карантині