Інвентаризація доходів та витрат майбутніх періодів

Доходи та витрати майбутніх періодів так само, як і інші активи та зобов’язання, підлягають суцільній інвентаризації перед складанням річної фінансової звітності. У цій консультації розглянемо порядок проведення такої інвентаризації та документальне оформлення.

Предмет інвентаризації

Особливості, порядок проведення та оформлення результатів інвентаризації доходів та витрат майбутніх періодів у бюджетних установах регулюються Положенням про інвентаризацію активів та зобов’язань, затвердженим наказом Мінфіну від 02.09.14 р. № 879 (далі – Положення № 879).

Інвентаризація витрат та доходів майбутніх періодів в установі може проводитися за три місяці до настання дати балансу (п. 10 Положення № 879). Отже, її можна проводити вже з 01.10.17 р.

Варто зазначити, що інвентаризація проводиться з метою забезпечення достовірності даних бухобліку та фінзвітності установ. Під час інвентаризації активів і зобов’язань перевіряється й документально підтверджується їх наявність, стан, відповідність критеріям визнання та оцінка. Водночас забезпечується виявлення фактичної наявності активів та перевірка повноти відображення зобов’язань, коштів цільового фінансування, витрат майбутніх періодів.

У міжнародній обліковій практиці доходи майбутніх періодів є відстроченим доходом, тобто складовою зобов’язань. Для суб’єктів держсектора, зокрема бюджетних установ, методологічні засади формування в бухобліку інформації про зобов’язання визначено НП(С)БОДС 128 «Зобов’язання», затвердженим наказом Мінфіну від 24.12.10 р. № 1629. Відповідно до п. 2 розд. ІІ НП(С)БОДС 128 з метою бухобліку зобов’язання поділяються на декілька видів: довгострокові, поточні, непередбачені та доходи майбутніх періодів.

Зауважимо, що витрати майбутніх періодів за своїм економічним змістом мають бути віднесені до фінансових активів. На користь цього підходу свідчить те, що у фінзвітності інформація про витрати майбутніх періодів відображається у розд. ІІІ активу форми № 1 «Баланс».

Згідно з наказом Мінфіну від 28.02.17 р. № 307 «Про затвердження Порядку заповнення форм фінансової звітності в державному секторі та Змін до Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку в державному секторі 101 «Подання фінансової звітності» у статті «Витрати майбутніх періодів» відображаються здійснені у звітному періоді витрати розпорядників бюджетних коштів або державних цільових фондів, які підлягають віднесенню на витрати в майбутніх звітних періодах (сплачені авансом орендні платежі, передплата на газети, журнали, періодичні та довідкові видання тощо).

А в розд. IV «Доходи майбутніх періодів» відображаються доходи у звітному періоді, які підлягають включенню до доходів у майбутніх звітних періодах (доходи у вигляді одержаних авансових платежів за надані в оренду основні засоби та інші необоротні активи (авансові орендні платежі), передплата на газети, журнали, періодичні та довідкові видання, абонентна плата за користування засобами зв’язку тощо).

Більше того, у Плані рахунків бухгалтерського обліку в державному секторі, затвердженому наказом Мінфіну від 31.12.13 р. № 1203, синтетичний рахунок 29 «Витрати майбутніх періодів» входить до класу 2 «Фінансові активи», а доходи майбутніх періодів віднесено до зобов’язань (однойменний синтетичний рахунок 69 класу 6 «Зобов’язання»).

Отже, варто наголосити, що бухгалтерам бюджетних установ не слід ототожнювати назви зазначених субрахунків ні з доходами, ні з витратами у класичному розумінні цих термінів. Як випливає з вищевикладеного, це фінансові активи та зобов’язання. Тому для документального оформлення результатів інвентаризації слід використовувати форму Акта інвентаризації розрахунків з дебіторами і кредиторами, затверджену наказом Мінфіну від 17.06.15 р. № 572. Однак такий документ не відображатиме детально стан розрахунків. Тож ми пропонуємо до цього акта скласти довідки про витрати та доходи майбутніх періодів (див. зразки в кінці консультації). Звичайно, такі форми документів установа розробляє та затверджує самостійно. А про обов’язковість їх складання має бути зазначено в локальному положенні про інвентаризацію.

Відображення результатів інвентаризації в обліку

Розглянемо детальніше сутність доходів та витрат майбутніх періодів.

Якщо за результатами проведеної інвентаризації встановлено розбіжності між даними бухобліку та фактичними даними інвентаризації, то в бухобліку варто зробити відповідні коригування витрат та доходів майбутніх періодів.

Отже, витрати, які:

• відображені на рахунку 2911 «Витрати майбутніх періодів», але виявилися витратами звітного періоду або капітальними інвестиціями, списуються з рахунка 2911 до складу відповідних витрат або капітальних інвестицій (Дт 1311, 1312, 1313, 1314, 15, 16,17, 18, 80–85 – Кт 2911);
• помилково списані на поточні витрати, але виявилися витратами майбутніх періодів, списуються методом «сторно», а потім відносяться на рахунок 2911 (Дт 1311, 1312, 1313, 1314, 15, 16, 17, 18, 80–85 – Кт 15, 16, 17, 18, 22, 23, 62, 64 і т. д. методом «сторно»; Дт 2911 – Кт 15, 16, 17, 18, 22, 23, 62, 64 і т. д.).

Доходи, які:

• відображені на рахунку 6911, але виявилися доходами звітного періоду, списуються з рахунка 6911 до складу відповідних доходів (Дт 6911 – Кт 70–75);
• помилково списані на доходи звітного періоду, але виявилися доходами майбутніх періодів, списуються методом «сторно» і відносяться на рахунок 6911 (Дт 21, 22, 23 – Кт 70–75 методом «сторно»; Дт 21, 22, 23 – Кт 6911).

Приклад
У бюджетній установі «Зразкова» було проведено інвентаризацію витрат та доходів майбутніх періодів станом на 31.12.17 р., у результаті якої було перевірено договори та документи, пов’язані з послугами операційної оренди, а також передплатою на періодичні видання. У результаті інвентаризації виявилося, що:

• до складу інших витрат за обмінними операціями були зайво списані витрати, що відносяться до витрат січня 2018 року, пов’язані з перерахуванням орендодавцю авансу за оренду приміщення;
• на субрахунку 2911 продовжує обліковуватися вартість передплати на періодичні видання на друге півріччя 2017 року;
• до складу доходів, отриманих від орендарів у звітному періоді, помилково включено суму авансу, отриманого за оренду приміщення в І кварталі 2018 року.

Виявлені факти було відображено в довідках про витрати майбутніх періодів та про доходи майбутніх періодів до Акта інвентаризації розрахунків.

У бухобліку проведено такі коригування:

(грн.)

Висновки

Під час інвентаризації витрат та доходів майбутніх періодів перевірці підлягає стан цих доходів та витрат, а також наявність підтвердних первинних документів.

У разі виявлення помилок щодо нарахування та списання доходів і витрат майбутніх періодів у бухгалтерському обліку проводиться коригування на підставі належним чином складених актів інвентаризації та бухгалтерських довідок.