Инвентаризация доходов и расходов будущих периодов

Доходы и расходы будущих периодов так же, как и прочие активы и обязательства, подлежат сплошной инвентаризации перед составлением годовой финансовой отчетности. В данной консультации рассмотрим порядок проведения такой инвентаризации и документальное оформление.

Предмет инвентаризации

Особенности, порядок проведения и оформления результатов инвентаризации доходов и расходов будущих периодов в бюджетных учреждениях регулируются Положением об инвентаризации активов и обязательств, утвержденным приказом Минфина от 02.09.14 г. № 879 (далее – Положение № 879).

Инвентаризация расходов и доходов будущих периодов в учреждении может проводиться за три месяца до наступления даты баланса (п. 10 Положения № 879). Следовательно, ее можно проводить уже с 01.10.17 г.

Следует отметить, что инвентаризация проводится в целях обеспечения достоверности данных бухучета и финотчетности учреждений. При инвентаризации активов и обязательств проверяется и документально подтверждается их наличие, состояние, соответствие критериям признания и оценка. В то же время обеспечивается выявление фактического наличия активов и проверка полноты отражения обязательств, средств целевого финансирования, расходов будущих периодов.

В международной учетной практике доходы будущих периодов считаются отсроченным доходом, то есть составляющей обязательств. Для субъектов госсектора, в частности бюджетных учреждений, методологические основы формирования в бухучете информации об обязательствах определены НП(С)БУГС 128 «Обязательства», утвержденным приказом Минфина от 24.12.10 г. № 1629. В соответствии с п. 2 разд. ІІ НП(С)БУГС 128 в целях бухучета обязательства подразделяются на несколько видов: долгосрочные, текущие, непредвиденные и доходы будущих периодов.

Заметим, что расходы будущих периодов по своему экономическому содержанию должны быть отнесены к финансовым активам. В пользу этого подхода свидетельствует то, что в финотчетности информация о расходах будущих периодов отражается в разд. ІІІ актива формы № 1 «Баланс».

Согласно приказу Минфина от 28.02.17 г. № 307 «Об утверждении Порядка заполнения форм финансовой отчетности в государственном секторе и Изменений в Национальное положение (стандарт) бухгалтерского учета в государственном секторе 101 «Представление финансовой отчетности» в статье «Расходы будущих периодов» отражаются осуществленные в отчетном периоде расходы распорядителей бюджетных средств или государственных целевых фондов, которые подлежат отнесению на расходы в будущих отчетных периодах (уплаченные авансом арендные платежи, подписка газет, журналов, периодических и справочных изданий и т. п.).

А в разд. IV «Доходы будущих периодов» отражаются доходы в отчетном периоде, которые подлежат включению в доходы в будущих отчетных периодах (доходы в виде полученных авансовых платежей за предоставленные в аренду основные средства и прочие необоротные активы (авансовые арендные платежи), подписка газет, журналов, периодических и справочных изданий, абонентная плата за пользование средствами связи и т. п.).

Более того, в Плане счетов бухгалтерского учета в государственном секторе, утвержденном приказом Минфина от 31.12.13 г. № 1203, синтетический счет 29 «Расходы будущих периодов» входит в класс 2 «Финансовые активы», а доходы будущих периодов отнесены к обязательствам (одноименный синтетический счет 69 класса 6 «Обязательства»).

Итак, следует заметить, что бухгалтерам бюджетных учреждений не следует отождествлять названия указанных субсчетов ни с доходами, ни с расходами в классическом понимании этих терминов. Как следует из вышеизложенного, это финансовые активы и обязательства. Поэтому для документального оформления результатов инвентаризации следует использовать форму Акта инвентаризации расчетов с дебиторами и кредиторами, утвержденную приказом Минфина от 17.06.15 г. № 572. Однако такой документ не будет отражать детально состояние расчетов. Поэтому мы предлагаем к этому акту составить справки о расходах и доходах будущих периодов (см. образцы в конце консультации). Конечно, такие формы документов учреждение разрабатывает и утверждает самостоятельно. А обязательность их составления должна быть предусмотрена в локальном положении об инвентаризации.

Отражение результатов инвентаризации в учете

Рассмотрим подробнее сущность доходов и расходов будущих периодов.

Если по результатам проведенной инвентаризации установлены расхождения между данными бухучета и фактическими данными инвентаризации, то в бухучете следует выполнить соответствующую корректировку расходов и доходов будущих периодов.

Итак, расходы, которые:

• отражены на счете 2911 «Расходы будущих периодов», но оказались расходами отчетного периода или капитальными инвестициями, списываются со счета 2911 в состав соответствующих расходов или капитальных инвестиций (Дт 1311, 1312, 1313, 1314, 15, 16,17, 18, 80–85 – Кт 2911);
• ошибочно списаны на текущие расходы, но оказались расходами будущих периодов, списываются методом «сторно», а затем относятся на счет 2911 (Дт 1311, 1312, 1313, 1314, 15, 16, 17, 18, 80–85 – Кт 15, 16, 17, 18, 22, 23, 62, 64 и т. д. методом «сторно»; Дт 2911 – Кт 15, 16, 17, 18, 22, 23, 62, 64 и т. д.).

Доходы, которые:

• отражены на счете 6911, но оказались доходами отчетного периода, списываются со счета 6911 в состав соответствующих доходов (Дт 6911 – Кт 70–75);
• ошибочно списаны на доходы отчетного периода, но оказались доходами будущих периодов, списываются методом «сторно» и относятся на счет 6911 (Дт 21, 22, 23 – Кт 70–75 методом «сторно»; Дт 21, 22, 23 – Кт 6911).

Пример
В бюджетном учреждении «Образцовое» была проведена инвентаризация расходов и доходов будущих периодов по состоянию на 31.12.17 г., в результате которой были проверены договоры и документы, связанные с услугами операционной аренды, а также подпиской периодических изданий. В результате инвентаризации оказалось, что:

• в состав прочих расходов по обменным операциям были излишне списаны расходы, которые относятся к расходам января 2018 года, связанные с перечислением арендодателю аванса за аренду помещения;
• на субсчете 2911 продолжает учитываться стоимость подписки периодических изданий на второе полугодие 2017 года;
• в состав доходов, полученных от арендаторов в отчетном периоде, ошибочно включена сумма аванса, полученного за аренду помещения в І квартале 2018 года.

Выявленные факты были отражены в справках о расходах будущих периодов и о доходах будущих периодов к Акту инвентаризации расчетов.

В бухучете проведены следующие корректировки:

(грн.)

Выводы

При инвентаризации расходов и доходов будущих периодов проверке подлежит состояние этих доходов и расходов, а также наличие подтверждающих первичных документов.

В случае выявления ошибок в начислении и списании доходов и расходов будущих периодов в бухгалтерском учете проводится корректировка на основании надлежащим образом составленных актов инвентаризации и бухгалтерских справок.