Составляем финансовую отчетность за 2023 год: основные шаги, правила и нормативно-правовые акты для распорядителей средств местных бюджетов

Составление годовой финансовой отчетности является особенно ответственным процессом для распорядителей бюджетных средств. Ведь для достижения главной цели формирования финансовой отчетности – предоставление пользователям для принятия решений полной, правдивой и беспристрастной информации о финансовом состоянии и результатах деятельности бюджетных учреждений необходимо в полной мере обеспечить как подготовительные мероприятия, так и непосредственно процесс расчета необходимых показателей и формирование самой отчетности.

В разъяснении, подготовленном экспертами Программы USAID DOBRE, обобщены основные процессы, сопровождающие составление годовой финансовой отчетности и собраны основные нормативно-правовые акты, которые их регламентируют.

Завершается 2023 год бюджетный год. Распорядителям средств местных бюджетов следует тщательно подготовиться к составлению годовой финансовой отчетности, что, по сути, является завершающим этапом ведения бухгалтерского учета за соответствующий период. Особенно ответственен процесс составления годовой финансовой отчетности, целью которой является предоставление пользователям для принятия решений полной, правдивой и беспристрастной информации о финансовом состоянии и результатах деятельности бюджетных учреждений.

В этой связи напомним об обязательных мерах, которые необходимо осуществить перед составлением годовой финансовой отчетности, а также составе годовой финансовой отчетности бюджетных учреждений, что существенно отличается от состава промежуточной финансовой отчетности и правила по которым необходимо ее составлять.

Кроме этого, необходимо расставить акценты раскрытия в финансовой отчетности информации по отдельным операциям, которые присущи в период действия военного положения и приобрели системный характер, что требует дополнительных разъяснений относительно применения национальных положений (стандартов) бухгалтерского учета в государственном секторе (далее – НП( С)БОДС). Более подробно об этом дальше.

  Меры предшествующие составлению годовой финансовой отчетности
 
1. Инвентаризация активов и обязательств. Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и финансовой отчетности бюджетные учреждения в соответствии с частью 1 статьи 10 Закона Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.1999 №996-XIV (далее – Закон № 996) обязаны проводить инвентаризацию активов и обязательств.

Проведение инвентаризации перед составлением годовой финансовой отчетности является обязательным (пункт 12 Порядка представления финансовой отчетности, утвержденного постановлением Кабинета Министров Украины от 28.02.2000 № 419 (далее – Порядок № 419).

При инвентаризации проверяются и документально подтверждаются наличие, состояние и оценка активов и обязательств по правилам, установленным приказом Министерства финансов Украины от 02 09 2014 №879 «Об утверждении Положения об инвентаризации активов и обязательств» (далее – Положение № 879) .

Следует отметить, что в период действия военного положения существуют ограничения возможности проведения инвентаризации. В частности, бюджетные учреждения, которые имели (имеют) местонахождение в районах проведения военных (боевых) действий в период действия военного положения, или учреждения, структурные подразделения (обособленное имущество) которых расположены на таких территориях, проводят инвентаризацию в случае возможности безопасного и беспрепятственного доступа уполномоченных лиц к активам, первичным документам и регистрам бухгалтерского учета, в которых отражены обязательства и собственный капитал учреждений (пункт 8 раздела 1 Положения №879).

2. Проверка полного освещения информации. Поскольку финансовая отчетность должна содержать всю информацию о фактических и потенциальных последствиях хозяйственных операций и событий, способных повлиять на принимаемые на ее основе решения, то необходимо проверить полноту включения в регистры бухгалтерского учета документов, обработанных в отчетном периоде. При наличии не включенных документов следует отразить все данные таких документов в бухгалтерском учете бюджетного учреждения.

Документом, содержащим сведения о хозяйственной операции, есть первичный документ.

Требования к составлению первичных документов и регистров бухгалтерскому учету приведены в статье 9 Закона № 996. учета, утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 24.05.1995 №88.

3. Начисление амортизации. По решению руководителя бюджетного учреждения в распорядительном документе об учетной политике может быть предусмотрено начисление амортизации на годовую дату баланса.

В соответствии с пунктом 3 раздела IV НП(С)БОДС 121 «Основные средства» начисление амортизации производится в течение срока полезного использования (эксплуатации) объекта основных средств при признании этого объекта активом (при зачислении на баланс) и приостанавливается на период

реконструкции, модернизации, достройке, дооборудовании и консервации.

Перечень объектов основных средств, которые не амортизируются, определен в пункте 2 раздела IV НП(С)БОДС 121 «Основные средства».

Важно! Амортизация не начисляется на объекты основных средств, доступ к которым ограничен в связи с тем, что они находятся на временно оккупированной территории и/или на территории проведения антитеррористической операции и/или в районах проведения военных (боевых) действий в период действия военного положения.

Напомним, что приказом Министерства финансов Украины от 03.10.2022 № 312, вступившим в силу с 01 января 2023 года, внесены изменения в НП(С)БОДС 121 «Основные средства». В соответствии с пунктом 5 раздела IV НП(С)БОДС 121 «Основные средства» срок полезного использования (эксплуатации) и ликвидационная стоимость объекта основных средств пересматриваются на конец отчетного года при изменении ожидаемых экономических выгод от его использования. Аналогичные изменения внесены приказом Минфина от 09.06.2023 г. № 310 и в Методические рекомендации по бухгалтерскому учету основных средств субъектов государственного сектора, утвержденных приказом Министерства финансов Украины от 15.01.2015 № 11 (пункт 4 раздела V).

На конец 2023 года бюджетные учреждения должны проанализировать состояние использования объектов основных средств и при наступлении соответствующих изменений пересмотреть срок эксплуатации и ликвидационную стоимость объектов основных средств.

Соответственно, амортизация такого объекта основных средств начисляется, с учетом нового срока полезного использования и ликвидационной стоимости, начиная с месяца, следующего за месяцем изменения срока полезного использования и/или ликвидационной стоимости.

При этом изменение срока полезного использования и изменение ликвидационной стоимости объекта основных средств отражаются как изменения учетных оценок согласно НП(С)БОДС 125 "Изменения учетных оценок и исправления ошибок", утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 24 декабря 2010 № 1629.

4. Обобщение данных бухгалтерского учета. Для обобщения операций, отраженных в бухгалтерском учете в течение отчетного периода, а также для проверки полноты и правильности аккаунтов подводятся итоги по субсчетам. С этой целью составляются оборотные сведения.

5. Исправление обнаруженных ошибок. Исправление существенных ошибок осуществляется в соответствии с требованиями НП(С)БОДС 125. При этом составляется бухгалтерская справка, типовая форма которой утверждена приказом Министерства финансов Украины от 08.09.2017 №755 (далее – Приказ № 755). В справке приводятся причина ошибки, ссылки на документы и учетные регистры, в которых допущена ошибка.

6. Закрытие мемориальных ордеров за последний месяц отчетного периода. Закрываются мемориальные ордера и регистры аналитического учета за декабрь 2023 года. Данные из мемориальных ордеров переносятся в регистры аналитического учета в разрезе кодов программной классификации и фондов бюджета (общего и специального) и в книгу «Журнал-Главная».

Напомним, учет в книге «Журнал-главная» ведется по субсчетам Плана счетов бухгалтерского учета в государственном секторе, утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 31.12.2013 № 1203 (далее – План счетов). Правила ведения книги «Журнал-главная» определены Приказом №755.

7. Определение денежного результата отчетного периода. Для этого субсчета доходов (7011, 7111, 7112, 7211, 7311, 7411, 7511) и расходов (8011, 8111, 8012, 8112, 8013, 8113, 8014, 81 8411, 8511) закрываются на финансовый результат отчетного периода (субсчет 5511). Закрытие счетов доходов и расходов осуществляется путем составления соответствующих бухгалтерских проводок по счетам 7 и 8 классов в корреспонденции с субсчетом 5511 и обобщаются в мемориальном ордере №17.

Сальдо по субсчету 5511 приводится в строке 2390 формы №2-дс «Отчет о финансовом результате». В конце года сальдо субсчета 5511 списывается на скопленные денежные результаты выполнения сметы (субсчет 5512).

Сальдо по субсчету 5511 приводится в строке 1420 формы №1-дс «Баланс».

По результатам проведенных операций закрывается книга «Журнал-Главная» 2023 года.

8. Формирование годовой отчетности. Согласно части 1 статьи 58 Бюджетного кодекса Украины (далее – БКУ) отчетность о выполнении смет бюджетных учреждений включает бюджетную отчетность и финансовую отчетность.

Состав, формы и правила составления годовой бюджетной отчетности установлены Порядком составления бюджетной отчетности распорядителями и получателями бюджетных средств, отчетности фондами общеобязательного государственного социального и пенсионного страхования, утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 24.01.2012 №44.

Состав, формы и правила составления годовой финансовой отчетности установлены НП(С)БОДС и другими нормативно правовыми актами Министерства финансов Украины, о которых более подробно далее.

Состав и правила составления годовой финансовой отчетности

Основными нормативно-правовыми актами, регулирующими вопросы составление и представление распорядителями средств местных бюджетов финансовой отчетности, следующие:

• БКУ;
• Закон №996;
• Порядок №419;
• НП(С)БОДС 101 "Представление финансовой отчетности", утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 28.12.2009 N 1541 (далее - ЧП(С)БОДС 101 «Представление финансовой отчетности»);
• Порядок заполнения форм финансовой отчетности в государственном секторе, утвержденный приказом Министерства финансов Украины от 28.02.2017 № 307 (далее – Порядок № 307);
• Методические рекомендации по проверке сопоставимости показателей финансовой отчетности субъектов государственного сектора, утвержденные приказом Министерства финансов Украины от 28.12.2017 № 1170 (далее – Методические рекомендации № 1170).

Состав годовой финансовой отчетности, определенный в пункте 1 раздела IV НП(С)БОДС 101 «Представление финансовой отчетности», а именно:

• Баланс (форма №1-дс);
• Отчет о финансовом результате (форма №2-дс);
• Отчет о движении денежных средств (форма №3-дс);
• Отчет о собственном капитале (форма №4-дс);
• Примечания к годовой финансовой отчетности (форма №5-дс);
• Приложение к примечаниям к годовой финансовой отчетности "Информация по сегментам" (форма №6-дс).

Отчетным периодом для составления годовой финансовой отчетности за 2023 год является бюджетный период, составляющий календарный год, который начался 1 января и завершится 31 декабря 2023 года.

Баланс (форма № 1-дс) – содержит информацию о финансовом состоянии бюджетного учреждения и отражает на определенную дату активы, обязательства и собственный капитал.

Важно! Собственный капитал – разница между активами и обязательствами субъекта государственного сектора.

Баланс состоит из трех разделов актива (Раздел І «Нефинансовые активы», Раздел ІІ «Финансовые активы» и Раздел ІІІ «Расходы будущих периодов») и четырех разделов пассива (Раздел І «Собственный капитал и финансовый результат», Раздел ІІ «Обязательства », Раздел ІІІ «Обеспечение» и Раздел ІV «Доходы будущих периодов»). Раздел ІІІ «Обеспечение» бюджетными учреждениями не заполняется.

Информация по статьям актива и пассива баланса отражается на основании данных соответствующих субсчетов бухгалтерского учета, обобщенных распорядителями бюджетных средств в течение отчетного периода в книге «Журнал-главная».

Данные статей формы № 1-дс к началу отчетного периода должны быть тождественными данным соответствующих статей этой формы к концу предыдущего отчетного периода.

Важно! Информация об активах, которые на дату составления годовой финансовой отчетности фактически находятся на оккупированной территории или в районах проведения военных (боевых) действий, к которым невозможно обеспечить безопасный и беспрепятственный доступ, отражается в финансовой отчетности по данным бухучета.

Требования к раскрытию распорядителями бюджетных средств информации по статьям баланса определены в пункте 1 раздела II Порядка № 307.

Показатели баланса необходимо сверять по Методическим рекомендациям №1170.

Отчет о финансовом результате (форма № 2-дс) – содержит информацию о доходах, расходах и финансовых результатах деятельности бюджетного учреждения. Согласно НП(С)БОДС 101 «Представление финансовой отчетности» Отчет о финансовых результатах (форма № 2-дс) имеет четыре раздела, в которых отображается информация о доходах, расходах, результат деятельности распорядителя средств местного бюджета, а именно:

Раздел I. Финансовый результат деятельности;
Раздел II. Расходы бюджета (сметы) по функциональной классификации расходов и кредитованию бюджета;
Раздел ІІІ. Выполнение бюджета (сметы);
Раздел IV. Элементы расходов по обменным операциям.

Раздел ІІІ отчета распорядителями бюджетных средств не заполняется.

Отчет составляется на основе данных, содержащихся в книге «Журнал-Главная» и соответствующих картах аналитического учета доходов, открытых ассигнований и фактических расходов.

Важно напомнить, что в строке 2010 не отображается информация по целевому финансированию, учитываемому на субсчете 5411.

Требования к раскрытию распорядителями бюджетных средств информации по статьям формы № 2-дс определены в пункте 2 раздела II Порядка № 307.

Отчет о движении денежных средств (форма № 3-дс) – представляет информацию о движении денежных средств в течение отчетного периода в результате операционной, инвестиционной и финансовой деятельности распорядителя бюджетных средств по поступлениям и расходам. Отчет содержит три раздела:

Раздел І. Движение средств в результате операционной деятельности;
Раздел II. Движение средств в результате инвестиционной деятельности;
Раздел ІІІ. Движение денежных средств в результате финансовой деятельности.

Информационным источником составления отчета являются данные книги «Журнал-Главная», карт аналитического учета доходов, открытых ассигнований и кассовых расходов и сведений аналитического учета по счетам по учету денежных средств.

Требования к раскрытию распорядителями бюджетных средств информации по статьям формы № 3-дс определены в пункте 3 раздела II Порядка № 307.

Учитывая, что в период действия военного положения операций в натуральной форме (благотворительная, гуманитарная помощь) приобрели системный характер, следует отметить правила раскрытия такой информации в форме № 3-дс. Проведенный в натуральной форме доход и расходы будут отражаться в:

• строке 3045 – средства распорядителей бюджетных средств от безвозмездно полученных активов, работ (услуг), в том числе поступления в натуральной форме;
• строке 3100 - использование средств во исполнение субъектом государственного сектора своих полномочий, в частности материальные затраты на приобретение предметов, материалов, оборудования, инвентаря (кроме капитальных расходов), медикаментов и перевязочных материалов, продуктов питания и т.д;
• строке 3250 – использование средств на приобретение (создание) основных средств.

Кроме того, после формы Отчета о движении денежных средств справочно приводится информация об операциях в натуральной форме:

• в строке «Поступления в натуральной форме» отображается бесплатное получение активов, услуг (работ) в денежном выражении;
• в строке «Расходы в натуральной форме» отражается расходование активов, услуг (работ) в натуральной форме в денежном выражении.

К сведению: субъекты государственного сектора - распорядители бюджетных средств, Государственная казначейская служба Украины и фонды общеобязательного государственного социального и пенсионного страхования (пункт 4 раздела I НП(С)БОДС 121 «Основные средства»)

Отчет о собственном капитале (форма № 4-дс) отражает изменения в составе собственного капитала в течение отчетного периода. Источником заполнения отчета есть остатки по счетам 51, 52, 53, 54 и 55 из книги «Журнал-Главная» и информация регистров аналитического учета.

Отчет составляется в форме шахматной таблицы в разрезе статей, которые включаются в состав первого раздела пассива баланса и причины их изменения. Шахматный принцип построения отчета предполагает размещение по горизонтали элементов (статей) собственного капитала, а по вертикали – основных операций, которые могут привести к изменению отдельных статей и собственного капитала в целом.

Требования к раскрытию распорядителями бюджетных средств информации по статьям формы № 4-дс определены в пункте 4 раздела II Порядка № 307.

Примечания к годовой финансовой отчетности (форма № 5-дс) содержит совокупность показателей и объяснений, которая обеспечивает детализацию и обоснованность статей финансовых отчетов, а также другая информация, раскрытие которой предусмотрено соответствующими НП(С)БОДС. Источником служат данные об остатках и оборотах по соответствующим субсчетам, предназначенным для учета объектов учета, и регистрам аналитического учета.

В дополнительных строчках разделов формы № 5-дс приводится информация об имуществе, к которому ограничен доступ.

Приложение к примечаниям к годовой финансовой отчетности "Информация по сегментам" (форма № 6-дс) составляется согласно НП(С)БОДС 103 «Финансовая отчетность по сегментам», утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 24.12.2010 г. № 1629 (далее – ЧП(С)БОДС 103 «Финансовая отчетность по сегментам»). Требования НП(С)БОДС 103 «Финансовая отчетность по сегментам» применяются субъектами бухгалтерского учета в государственном секторе (далее – субъекты государственного сектора), составляющими консолидированную финансовую отчетность и/или имеющими территориально обособленные подразделения. В соответствии с пунктом 13 раздела II НП(С)БОДС 103 «Финансовая отчетность по сегментам» виды сегментов и их приоритетность определяются учетной политикой главного распорядителя бюджетных средств или распорядителя средств низшего уровня, имеющих сеть подведомственных учреждений.

Поэтому информацию об отчетных сегментах составляет распорядитель бюджетных средств, который представляет консолидированную финансовую отчетность и/или имеет территориально обособленные подразделения.

Важно! Субъект государственного сектора несет ответственность за достоверность данных, приведенных в финансовой отчетности (п. 14 Порядка № 307).

Чтобы правильно составить и предоставить финансовую отчетность распорядителям средств местных бюджетов, следует учесть следующие основные требования, определенные законодательством:

• формы заполняются по всем предусмотренным показателям граф и строк, а в строках, где показатели не указываются, проставляется прочерк (п. 6 разд. и Порядка № 307);
• новые строки в формах отчетности, кроме примечаний к годовой финансовой отчетности, не прилагаются (п. 6 разд. и Порядка № 307);
• финансовая отчетность составляется в гривнах без копеек (п. 3 разд. и НП(С)БОДС 101 «Представление финансовой отчетности»);
• отрицательные показатели статей в отчетах приводятся в скобках или со знаком минус (Порядок № 307).

Годовая консолидированная финансовая отчетность

В соответствии с требованиями НП(С)БОДС 102 «Консолидированная финансовая отчетность», утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 24.12.2010 №1629 (далее - ЧП(С)БОДС 102 «Консолидированная финансовая отчетность») консолидированную финансовую отчетность составляют и представляют средств и распорядители средств низшего уровня, не имеющие подведомственных распорядителей средств.

Состав и формы финансовой отчетности определены НП(С)БОДС 101 "Представление финансовой отчетности". Консолидированная финансовая отчетность составляется путем упорядоченного добавления показателей финансовой отчетности контролируемых субъектов государственного сектора к аналогичным показателям финансовой отчетности контролирующего субъекта государственного сектора, а также взаимоисключение не подлежащих отдельным показателям консолидации (пункт 3 раздела II НП(С)БОДС 102 «Консолидированная финансовая отчетность»).

К сведению: контролирующий субъект государственного сектора - главный распорядитель бюджетных средств и распорядитель бюджетных средств низшего уровня, в сферу управления которых относятся распорядители бюджетных средств, государственные целевые фонды, Государственное казначейство Украины.

Контролируемый субъект государственного сектора – распорядитель бюджетных средств, органы государственных целевых фондов, территориальные органы Государственного казначейства Украины.

В случае невозможности представления отчетности распорядителем бюджетных средств, расположенный на территории, на которой ведутся (велись) боевые действия или временно оккупированной, распорядитель высшего уровня включает в консолидированную финансовую отчетность показатели финансовой отчетности таких распорядителей бюджетных средств, которая была представлена ими за предыдущий отчетный период (пункт 24, Порядка выполнения полномочий Государственной казначейской службой в особом режиме в условиях военного положения, утвержденного постановлением Кабинета Министров Украины от 09.06.2021 № 590).

В соответствии с пунктом 3 раздела I НП(С)БОДС 102 «Консолидированная финансовая отчетность» в бухгалтерском учете и финансовой отчетности контролирующего субъекта государственного сектора взносы в уставный капитал предприятий коммунального секторов экономики отражаются как финансовые инвестиции.

Для учета и обобщения информации о вкладах в уставные капиталы коммунальных предприятий, относящихся к сфере управления субъекта государственного сектора, Планом счетов предусмотрен субсчет 2513 "Долгосрочные финансовые инвестиции в капитал предприятий" и счет 52 "Капитал в предприятиях".

В Балансе информация о вкладах в уставные капиталы отражаются в статьях "Долгосрочные финансовые инвестиции" раздела II Актива и "Капитал у предприятия" раздела I Пассива.

Представление финансовой отчетности
 
Порядок и сроки представления финансовой отчетности определяются в соответствии с Порядком № 419. Согласно пункту 6 Порядка № 419 финансовая отчетность представляется распорядителями средств местных бюджетов органам Казначейства по месту обслуживания по установленным последним графикам.

Акцентируем внимание на основных требованиях по предоставлению финансовой отчетности:

1) финансовая отчетность в электронном виде составляется и представляется органам Казначейства через АС «Е-Отчетность». Казначейство обеспечивает размещение на официальном веб-сайте Казначейства информации о порядке работы в АС «Е-Отчетность» (п. 13 разд. и Порядка № 307);

2) финансовая отчетность в бумажном виде сопровождается письмом, в котором приводится перечень представленных форм и количество листов по каждой форме. При представлении финансовой отчетности в электронном виде через АС «Е-Отчетность», количество листов по каждой форме не указывается (п. 12 разд. и Порядка № 307);

3) финансовая отчетность к главным распорядителям бюджетных средств представляется распорядителями средств низшего уровня с отметкой органа Казначейства на соответствие аналогичным данным в бухгалтерском учете по выполнению бюджета, который ведут органы Казначейства (п. 9 разд. I Порядка № 307).

Важно! В соответствии с пунктом 50 Порядка составления, рассмотрения, утверждения и основных требований к выполнению смет бюджетных учреждений, утвержденного постановлением Кабинета Министров Украины от 28.02.2002 № 228, после составления и представления годовой отчетности о выполнении смет за предыдущий бюджетный период уточняются показатели переходных контингентов 1 января текущего года, исходя из фактического выполнения плана таких контингентов за этот период. Поэтому распорядители средств местных бюджетов должны обеспечить выполнение этих требований.

Обнародование финансовой отчетности

Главные распорядители бюджетных средств обнародуют годовую финансовую отчетность и годовую консолидированную финансовую отчетность не позднее 30 апреля года, следующего за отчетным периодом, путем размещения на своем веб-сайте. Указанное требование части 4 статьи 14 Закона № 996 является обязательным для выполнения главными распорядителями средств местных бюджетов.

Главные распорядители средств местных бюджетов в срок до 30 апреля 2024 года должны обнародовать на своих веб-сайтах годовую финансовую отчетность и консолидированную финансовую отчетность за 2023 год.

При этом обнародованная годовая финансовая отчетность и годовая консолидированная финансовая отчетность (в полном объеме) должны храниться на веб-сайтах главных распорядителей средств местных бюджетов не менее шести лет, если больший срок не установлен законом (часть 7 статьи 14 Закона № 996).

https://decentralization.ua