Постачання послуг: як оформити ПН, якщо була отримана часткова передоплата?

Як відомо, податкові зобов’язання з ПДВ у разі постачання послуг виникають у виконавця на дату першої з подій (п. 187.1 Податкового кодексу), тобто:

• або на дату отримання передоплати від замовника на поточний рахунок;
• або на дату підписання акта наданих послуг.

В Індивідуальній податковій консультації ДПС від 21.11.19 р. № 1469/6/99-00-07-03-02-15/ІПК (далі – ІПК № 1469) розглянуто таку ситуацію. 

Між підрядником і замовником був укладений договір на виготовлення металоконструкцій та їх монтаж. Тобто підрядник мав виконати дві операції.

Замовник перерахував підрядникові два авансових платежі, наприклад:

• перший 18.11.19 р. – у рахунок часткової оплати вартості послуги з виготовлення металоконструкцій і вартості послуг монтажу;
• другий 29.11.19 р. – у рахунок часткової оплати вартості послуги з виготовлення металоконструкцій.

Тобто послуга з виготовлення металоконструкцій і послуга з їх монтажу були оплачені частково. На дати отримання передоплат були оформлені податкові накладні (далі – ПН).

Підрядник виготовив металоконструкції (їх монтаж поки що не здійснювався), наприклад, 03.12.19 р. І на цю дату був оформлений акт на суму більшу, ніж сума отриманої передоплати цієї послуги. На різницю між сумою отриманої передоплати і вартістю послуги з акта 03.12.19 р. була оформлена ПН, у якій зазначена номенклатура поставлених послуг «Послуги з виготовлення металоконструкцій». Запитання: чи правомірно оформлена ця ПН і чи може замовник включити суму ПДВ з неї до складу податкового кредиту?

Давайте розберемося. У цій ситуації отримання передоплати за послуги було першою подією, тобто підставою для оформлення ПН. А підписання акта – це друга подія, яка не є підставою для оформлення ПН. 

Проте передоплата була перерахована замовником частково. Отже, для частини вартості послуги, яка не була перекрита сумою передоплати, першою подією буде дата підписання акта. 

Аналогічне роз’яснення надане і в ІПК № 1469. Тобто ПН на різницю між сумою отриманої передоплати і вартістю послуг з акта була оформлена виконавцем правильно.

Важливий нюанс! У розглянутій ситуації перша передоплата була отримана в рахунок вартості двох видів послуг (виготовлення і монтаж). Тому в ПН мають бути зазначені номенклатура цих послуг і сума отриманої передоплати за кожною з них – окремими рядками. На цьому також акцентує увагу і податкова в ІПК № 1469.

Також завважимо, що коли друга послуга (монтаж металопластикових конструкцій) не буде надана підрядником, тоді до ПН, складеної на суму часткової передоплати вартості монтажу, доведеться оформити розрахунок коригування. Такий РК слід оформити або на дату повернення грошей, або на дату зарахування цієї частини передоплати в рахунок оплати іншої послуги (товару).

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ

від 21.11.2019 р. № 1469/6/99-00-07-03-02-15/ІПК

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо порядку складання податкових накладних та розрахунків коригування до податкових накладних і, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі — ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, за договором з постачання робіт по виготовленню та монтажу металоконструкції, передбачено їх виконання у два етапи.

В рамках визначення договору платником було здійснено два авансових платежі:

• перший - в рахунок часткової оплати вартості послуг з виготовлення металоконструкцій та частково в рахунок оплати вартості послуг з монтажу;
• другий - в рахунок часткової оплати вартості послуг виготовлення металоконструкцій.

Надалі підрядником були виконані роботи по виготовленню металоконструкцій, які були прийняті Замовником за актами КБ-2 та КБ-3 на суму, більшу за отримані підрядником аванси. Монтаж металоконструкцій не виконувався.

На вказану різницю між отриманими авансами в рахунок оплати вартості послуг з виготовлення металоконструкцій та прийнятими за актами роботи підрядником складена податкова накладна, в якій вказано номенклатуру поставлених товарів/послуг «Роботи по виготовленню металоконструкцій», яка до складу податкового кредиту Замовником не включена.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПКУ для цілей оподаткування  платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПКУ на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) у встановлений ПКУ термін.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (пункт 201.7 статті 201 ПКУ).

При цьому у разі часткової попередньої оплати товарів різної номенклатури платники податку (контрагенти за операцією) самостійно на підставі договорів та первинних (бухгалтерських) документів визначають, за який товар в межах договору здійснюється така попередня оплата. Врегулювання питань господарських правовідносин між суб'єктами господарювання не належить до сфери компетенції Державної податкової служби України.

Таким чином, у ситуації, описаній у зверненні, на дату отримання попередньої (авансової) оплати підрядник зобов'язаний скласти податкову накладну на всю суму такої попередньої оплати, в якій визначити номенклатуру товарів у відповідності з умовами договору.

Надалі на дату фактичного постачання робіт по виготовленню металоконструкцій підрядник повинен скласти податкову накладну на різницю між фактичною вартістю таких виконаних робіт та вартістю таких робіт, які відображені у податкових накладних, складених на дату отримання попередньої оплати за виконані роботи.

Водночас повідомляємо, що надання індивідуальної податкової консультації не передбачає оцінки правомірності відображення в податковому обліку господарських операцій.

Згідно з нормами чинного законодавства платники податку зобов'язані самостійно декларувати свої податкові зобов'язання та визначати сутність і відповідність здійснюваних ними операцій тим, які визначені ПКУ.

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 ПКУ податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.