Особенности начисления налоговых обязательств по НДС при получении коммунальным предприятием бюджетных средств

Отношения, возникающие в сфере взимания налогов и сборов, регулируются нормами НКУ (пункт 1.1 статьи 1 раздела I НКУ).

В соответствии с пунктом 5.3 статьи 5 раздела I НКУ другие термины, применяемые в НКУ и не определяются им, используются в значении, установленном другими законами.

Правовые основы функционирования бюджетной системы Украины, ее принципы, основы бюджетного процесса и межбюджетных отношений и ответственность за нарушение бюджетного законодательства определяются Бюджетным кодексом Украины (далее - БКУ).

Согласно части первой статьи 2 БКУ бюджетные средства (средства бюджета) - это надлежащие соответствии с законодательством поступления бюджета и расходы бюджета.

Распорядитель бюджетных средств может уполномочить получателя бюджетных средств на выполнение мероприятий, предусмотренных бюджетной программой, путем доведения ему бюджетных ассигнований и предоставления соответствующих средств бюджета (на безвозвратной или возвратной основе). Получатель бюджетных средств использует такие средства в соответствии с требованиями бюджетного законодательства на основании плана использования бюджетных средств, содержащий распределение бюджетных ассигнований (часть шестая статьи 22 БКУ).

При этом получателем бюджетных средств является субъект хозяйствования, общественная или иная организация, которая не имеет статуса бюджетного учреждения, уполномоченное распорядителем бюджетных средств на осуществление мероприятий, предусмотренных бюджетной программой, и получает на их выполнение средства бюджета (часть первая статьи 2 БКУ).

Согласно пункту 1.5 Инструкции по применению экономической классификации расходов бюджета, утвержденной приказом Министерства финансов Украины от 12.03.2012 № 333, зарегистрированным в Министерстве юстиции Украины 27.03.2012 за № 456/20769, расходы получателей бюджетных средств осуществляются, в частности, по коду экономической классификации расходов бюджета 2610 «Субсидии и текущие трансферты предприятиям (учреждениям, организациям)».

Правовые основы налогообложения НДС установлен разделом V и подразделом 2 раздела XX НКУ.

Согласно подпунктам «а» и «б» пункта 185.1 статьи 185 раздела V НКУ объектом налогообложения НДС являются операции плательщиков налога по поставке товаров / услуг, место поставки которых в соответствии со статьей 186 раздела V НКУ находится на таможенной территории Украины, в том числе операции по безвозмездной передаче.

Под поставкой товаров понимается любая передача права на распоряжение товарами как собственник, в том числе продажа, обмен или дарение такого товара, а также поставки товаров по решению суда (подпункт 14.1.191 пункта 14.1 статьи 14 раздела I НКУ). При этом продажа (реализация) товаров - это любые операции, осуществляемые согласно договорам купли-продажи, мены, поставки и другим хозяйственным, гражданско-правовым договорам, предусматривающим передачу прав собственности на такие товары за плату или компенсацию независимо от сроков ее предоставления, а также операции по безвозмездному предоставлению товаров (подпункт 14.1.202 пункта 14.1 статьи 14 раздела I НКУ).

Под поставкой услуг понимается любая операция, не являющаяся поставкой товаров, или другая операция по передаче права на объекты интеллектуальной собственности и другие нематериальные активы или предоставления иных имущественных прав в отношении таких объектов права интеллектуальной собственности, а также предоставление услуг потребляемых в процессе совершения определенного действия или осуществления определенной деятельности. При этом в целях налогообложения НДС поставкой услуг, в частности: предоставление услуг другому лицу на безвозмездной основе (подпункт 14.1.185 пункта 14.1 статьи 14 раздела I НКУ).

Согласно подпункту 14.1.13 пункта 14.1 статьи 14 раздела I НКУ безвозмездно предоставленные товары, работы, услуги:

• товары, предоставляемые согласно договорам дарения, другим договорам, по которым не предусматривается денежная или иная компенсация стоимости таких товаров или их возврата, или без заключения таких договоров;
• работы (услуги), выполняемые (оказываемые) без предъявления требования о компенсации их стоимости;
• товары, переданные юридическому или физическому лицу на ответственное хранение и использованные им.

Пунктом 188.1 статьи 188 раздела V НКУ определено, что база налогообложения операций по поставке товаров / услуг определяется исходя из их договорной стоимости с учетом общегосударственных налогов и сборов (кроме акцизного налога на реализацию субъектами хозяйствования розничной торговли подакцизных товаров, сбора на обязательное государственное пенсионное страхование, справляется со стоимости услуг сотовой подвижной связи, налога на добавленную стоимость и акцизного налога на спирт этиловый, используемый производителями - субъектами хозяйствования для производства лекарственных средств, в том числе компонентов крови и произведенных из них препаратов ( кроме лекарственных средств в виде бальзамов и эликсиров).

При этом база налогообложения операций по поставке товаров / услуг не может быть ниже цены приобретения таких товаров / услуг, база налогообложения операций по поставке самостоятельно изготовленных товаров / услуг не может быть ниже обычных цен, а база налогообложения операций по поставке необоротных активов не может быть ниже балансовой (остаточной) стоимости по данным бухгалтерского учета, сложившейся по состоянию на начало отчетного (налогового) периода, в течение которого осуществляются такие операции (в случае отсутствия учета необоротных активов - исходя из обычной цены), за исключением:

• товаров (услуг), цены на которые подлежат государственному регулированию;
• газа, поставляемого для нужд населения;
• электрической энергии, цена на которую ситуации на рынке электрической энергии.

В состав договорной (контрактной) стоимости включаются любые суммы средств, стоимость материальных и нематериальных активов, передаваемых налогоплательщику непосредственно покупателем или через любое третье лицо в связи с компенсацией стоимости товаров / услуг. В состав договорной (контрактной) стоимости не включаются суммы неустойки (штрафов и / или пени), три процента годовых от просроченной суммы и инфляционные расходы, возмещение вреда, в том числе возмещение упущенной выгоды по решениям международных коммерческих и инвестиционных арбитражей или иностранных судов, полученные налогоплательщиком в результате неисполнения или ненадлежащего исполнения договорных обязательств.

Правила формирования налоговых обязательств и налогового кредита по НДС и составление налоговых накладных и их регистрации в Едином реестре налоговых накладных (далее - ЕРНН) установлено статьями 187, 198 и 201 раздела V НКУ.

Согласно пунктам 201.1, 201.7 и 201.10 статьи 201 раздела V НКУ при осуществлении операций по поставке товаров/услуг на дату возникновения налоговых обязательств налогоплательщик обязан составить налоговую накладную в электронной форме с соблюдением условия относительно регистрации в порядке, определенном законодательством, квалифицированного электронной подписи уполномоченного плательщиком лица и зарегистрировать ее в ЕРНН в установленный НКУ срок.

Налоговая накладная составляется на каждую полную или частичную поставку товаров / услуг, а также на сумму средств, поступивших на текущий счет как предоплата (аванс) лицом, осуществляющим поставки товаров / услуг, на лицо, которому осуществляется поставка товаров / услуг, и только при условии, что такая хозяйственная операция была или было осуществлено перечисление аванса в счет оплаты стоимости товаров / услуг, поставки которых будет осуществлено в будущих отчетных периодах.

Налоговая накладная, составленная и зарегистрирована в ЕРНН налогоплательщиком, осуществляющим операции по поставке товаров / услуг, является для покупателя таких товаров / услуг основанием для начисления сумм налога, относящихся к налоговому кредиту.

В налоговый кредит относятся суммы налога, уплаченные / начисленные в случае осуществления операций по приобретению или изготовлению товаров и услуг (подпункт «а» пункта 198.1 статьи 198 раздела V НКУ).

Пунктом 198.3 статьи 198 раздела V НКУ установлено, что начисление налогового кредита осуществляется независимо от того, такие товары / услуги и основные фонды использоваться в налогооблагаемых операциях в пределах осуществления хозяйственной деятельности плательщика налога в течение отчетного налогового периода, а также от того, осуществлял налогоплательщик налогооблагаемые операции в течение такого отчетного налогового периода.

Следовательно, в случае если получение плательщиком НДС бюджетных средств, в том числе в виде субсидий и текущих трансфертов, не предусматривает поставки таким плательщиком налога (в том числе на безвозмездной основе) товаров/услуг, и такие средства соответственно не является оплатой стоимости товаров/услуг , то объекта налогообложения НДС при их получении не возникает и, соответственно, в базу налогообложения НДС такие средства не включаются.

Вместе с тем, если указанные средства поступают к налогоплательщику в счет оплаты стоимости поставленных таким плательщиком товаров / услуг (в том числе на безвозмездной основе), то такие средства включаются в базу налогообложения НДС.

При определении порядка налогообложения осуществляемых ими операций налогоплательщики должны руководствоваться одним из основных принципов бухгалтерского учета - превалирование сущности над формой, согласно которому операции учитываются в соответствии с их сущностью, а не только исходя из их юридической формы (статья 4 Закона Украины от 16 июля 1999 № 996-XIV «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине»).

Таким образом, операции по поставке услуг, которые предоставляются в рамках выполнения мероприятий по благоустройству города, является объектом налогообложения НДС, а финансирование из бюджета расходов налогоплательщика на проведение таких мероприятий по своей экономической сути является оплатой поставленных услуг, а потому по таким операциям плательщик обязан начислить налоговые обязательства по НДС исходя из базы налогообложения, определенной в соответствии с пунктом 188.1 статьи 188 раздела V НКУ.

При этом товары/услуги, приобретенные за счет бюджетных средств, поступивших налогоплательщику в виде субсидий и текущих трансфертов, считаются приобретенными непосредственно плательщиком и суммы НДС, уплаченные при их приобретении, относятся к налоговому кредиту на основании налоговых накладных, составленных и зарегистрированных в ЕРНН поставщиками.

При приобретении товаров/услуг за счет бюджетных средств, поступивших налогоплательщику в виде субсидий и текущих трансфертов, не начисляются налоговые обязательства по НДС на основании пункта 198.5 статьи 198 раздела V НКУ, если приобретенные товары/услуги предназначены для использования в облагаемых НДС операциях.

Согласно нормам действующего законодательства налогоплательщики обязаны самостоятельно декларировать свои налоговые обязательства и определять сущность и соответствие осуществляемых ими операций тем, которые определены НКУ.

zt.tax.gov.ua