Служебное авто: НДС-нюансы в вопросах и ответах

Налогообложение операций, связанных с использованием автомобилей в учреждении, всегда вызывает много вопросов. Ответы на некоторые из них мы подготовили по материалам Общедоступного информационно-справочного ресурса ГФС (далее – ОИР).

При проведении инвентаризации в бюджетном учреждении выявлены в гараже неоприходованные запасные части к автомобилю. Принято решение оприходовать эти запчасти как излишки товарно-материальных ценностей (далее – ТМЦ). Учреждение является плательщиком НДС. Будет ли операция по оприходованию излишков ТМЦ объектом обложения НДС?

Нет, не будет. Объясним почему, пользуясь разъяснением из ОИР (категория 101.04).

Объектом обложения НДС являются операции налогоплательщиков по поставке товаров и услуг, место поставки которых расположено на таможенной территории Украины (далее – ТТУ) (п. 185.1 Налогового кодекса, далее – НК).

Поставка товаров – это какая-либо передача права на распоряжение товарами как собственник, в том числе продажа, обмен или дарение такого товара, а также поставка товаров по решению суда (пп. 14.1.191 НК).

Значит, операция по оприходованию излишков ТМЦ не соответствует определению термина «поставка товаров» и не подпадает под объект обложения НДС.

Возникает ли объект обложения НДС в случае передачи головной организацией (плательщиком НДС) обособленному подразделению (филиалу) автомобиля и горюче-смазочных материалов для использования в хозяйственной деятельности такого подразделения?

Нет, объект обложения НДС в этой ситуации не возникает. Это следует из разъяснений, предоставленных в ОИР (категория 101.04).

Согласно п. 3 ст. 95 Гражданского кодекса (далее – ГК) филиалы и представительства не являются юрлицами. Они наделяются имуществом юрлица, их создавшего, и действуют на основании утвержденного им положения.

Поскольку обособленное подразделение (филиал) не является юрлицом, а также согласно пп. 14.1.139 НК не является субъектом хозяйствования, то нет оснований для регистрации такого филиала или обособленного подразделения в качестве плательщика НДС согласно ст. 180 НК.

Объектом обложения НДС согласно пп. «а» и «б» п. 185.1 НК являются операции налогоплательщиков по поставке товаров и услуг, место поставки которых расположено на ТТУ, определенное по ст. 186 НК.

Учитывая, что в рамках юридического лица право собственности не меняется, операция по передаче для производственного использования товаров, в частности автомобиля как основного средства (далее – ОС) и ГСМ как ТМЦ в пределах баланса налогоплательщика (головной организации), не подлежит обложению НДС.

Вместе с тем такая передача от одного филиала в другой или от головной организации в один из филиалов, или наоборот, от одного из филиалов в головную организацию не подлежит обложению НДС при условии, что главная организация является зарегистрированным плательщиком НДС и осуществляет учет своей хоздеятельности и хоздеятельности филиала или обособленного подразделения как одного плательщика НДС.

Коммунальным предприятием приобретены ГСМ и автозапчасти по КЭКР 2610 «Субсидии и текущие трансферты предприятиям (учреждениям, организациям)». Предприятие является плательщиком НДС. Может ли оно отнести в состав налогового кредита суммы НДС, уплаченные для приобретения таких активов?

Да, может. Детальное разъяснение по этому поводу предоставлено в ОИР (категория 101.13).

Согласно п. 198.1 НК в налоговый кредит относятся суммы налога, уплаченные/начисленные в случае осуществления операций, в частности, по приобретению или изготовлению товаров и услуг.

Вместе с тем согласно п. 198.3 НК налоговый кредит отчетного периода определяется исходя из договорной (контрактной) стоимости товаров/услуг и состоит из сумм налогов, начисленных (уплаченных) плательщиком по ставке, установленной п. 193.1 НК (20 %, 0 %, 7 %), в течение такого отчетного периода в связи с приобретением или изготовлением товаров и предоставлением услуг.

Начисление налогового кредита осуществляется независимо от того, такие товары/услуги и основные фонды начали ли использоваться в налогооблагаемых операциях в пределах осуществления хоздеятельности налогоплательщика в течение отчетного налогового периода, а также от того, осуществлял ли налогоплательщик налогооблагаемые операции в течение такого отчетного налогового периода.

Текущие расходы получателей бюджетных средств осуществляются, в частности, по коду экономической классификации расходов бюджета 2610 «Субсидии и текущие трансферты предприятиям (учреждениям, организациям)» (п. 1.5 разд. 1 Инструкции относительно применения экономической классификации расходов бюджета, утвержденной приказом Минфина от 12.03.12 г. № 333, далее – Инструкция № 333).

Субсидии – это все неоплатные текущие выплаты предприятиям, которые не предусматривают компенсации в виде специально обусловленных выплат или товаров и услуг в обмен на проведенные платежи, а также расходы, связанные с возмещением убытков государственных предприятий; трансфертные платежи – это неоплатные и безвозвратные платежи, которые не являются приобретением товаров или услуг, предоставлением кредита или выплатой непогашенного долга (п. 1.6 разд. 1 Инструкции № 333).

То есть товары (в частности, ГСМ и автозапчасти), приобретенные за бюджетные средства, которые поступили налогоплательщику в виде субсидий и текущих трансфертов, считаются приобретенными непосредственно плательщиком (при условии что такие средства включены в доходы налогоплательщика), и суммы НДС, уплаченные для их приобретения, могут быть отнесены в налоговый кредит.

Напоминаем, что основанием для начисления налогоплательщиком – покупателем товаров/услуг сумм налога, которые относятся в состав налогового кредита, согласно п. 201.10 НК является налоговая накладная, составленная и зарегистрированная в ЕРНН налогоплательщиком, осуществляющим операции по поставке таких товаров/услуг, то есть продавцом.

Бюджетное учреждение – плательщик НДС приобрело за счет бюджетных средств (КЭКР 3210) автомобиль для использования в хозяйственной деятельности. Имеет ли оно право отнести в налоговый кредит сумму НДС, уплаченную в связи с приобретением такого автомобиля?

Да, имеет право. Аргументацию такого вывода находим в Индивидуальной налоговой консультации ГФС от 14.08.17 г. № 1596/6/99-99-15-03-02-15/ІПК. Рассмотрим ее детально.

В состав налогового кредита относятся суммы налога, уплаченные/начисленные в случае осуществления операций по приобретению или изготовлению товаров и услуг (пп. «а» п. 198.1 НК).

Налоговый кредит отчетного периода определяется исходя из договорной (контрактной) стоимости товаров/услуг и состоит из сумм налогов, начисленных (уплаченных) налогоплательщиком по ставке 20 %, 0 % или 7 % в течение такого отчетного периода, в частности в связи с приобретением ОС (п. 198.3 НК).

Расходы получателей бюджетных средств осуществляются, в частности, по КЭКР бюджета 3210 «Капитальные трансферты предприятиям (учреждениям, организациям)» (п. 1.5 Инструкции № 333).

В п. 1.6 Инструкции № 333 определено, что капитальные трансферты – это неоплатные односторонние платежи органов управления, которые не ведут к возникновению или погашению финансовых требований. Они предусмотрены на приобретение капитальных активов, компенсацию потерь, связанных с повреждением основного капитала, или увеличение капитала получателей бюджетных средств. К этой категории относятся также трансфертные платежи предприятиям для покрытия убытков, аккумулированных ими в течение нескольких лет или возникших вследствие чрезвычайных обстоятельств. Капитальными трансфертами считаются неоплатные, безвозвратные платежи, которые имеют разовый и нерегулярный характер как для предоставителя (донора), так и для их получателя (бенефициара). Средства, которые выделяются из бюджета как капитальные трансферты, имеют целевое назначение.

Основные фонды (в частности автомобиль), приобретенные за счет бюджетных средств, поступивших налогоплательщику в виде капитальных трансфертов, считаются приобретенными непосредственно плательщиком, и суммы НДС, уплаченные при их приобретении, могут быть отнесены в налоговый кредит на основании налоговых накладных, составленных и зарегистрированных в ЕРНН поставщиками.

Начисление налогового кредита осуществляется независимо от того, такие основные фонды (автомобиль) начали ли использоваться в налогооблагаемых операциях в рамках осуществления хоздеятельности налогоплательщика в течение отчетного налогового периода, а также от того, осуществлял ли налогоплательщик налогооблагаемые операции в течение такого отчетного налогового периода.

Бюджетное учреждение, зарегистрированное плательщиком НДС, списывает автомобиль по решению комиссии по списанию имущества как непригодный к дальнейшему использованию. Нужно ли начислять НДС на балансовую (остаточную) стоимость такого объекта в случае его списания?

Да, нужно, поскольку в вопросе указано, что учреждение ликвидирует автомобиль по решению комиссии по списанию, то есть по своему самостоятельному решению.

Обратимся к нормам НК, регулирующим такую ситуацию, и разъяснения из ОИР (категория 101.07).

Если основные производственные или непроизводственные средства ликвидируются по самостоятельному решению налогоплательщика, то такая ликвидация для целей налогообложения рассматривается как поставки таких основных производственных или непроизводственных средств по обычным ценам, но не ниже балансовой стоимости на момент ликвидации (п. 189.9 НК).

Согласно пп. 14.1.71 НК обычной ценой, в частности, является цена товаров (работ, услуг), определенная сторонами договора, если иное не установлено НК. Если не доказано обратное, считается, что такая обычная цена ответствует уровню рыночных цен.

Итак, операция учреждения по ликвидации по ее решению автомобиля приравнивается к операции по поставке товаров и, соответственно, облагается НДС в общеустановленном порядке по ставке 20 %. База обложения НДС по такой операции определяется согласно п. 189.9 НК, а именно по обычным ценам, но не ниже балансовой стоимости на момент ликвидации. Начисление НДС в таком случае осуществляется независимо от того, включалась ли сумма НДС, уплаченная (начисленная) поставщику во время приобретения у него такого оборудования, в состав налогового кредита или нет.

Начислять ли НДС на операцию по оприходованию составных частей авто после его ликвидации?

Разъяснение по этому вопросу содержится в ОИР (категория 101.07).

Если после ликвидации объекта ОС (в частности, автомобиля) получаются составные части, другие компоненты или отходы, которые оприходуются для использования в хозяйственной деятельности плательщика, то на такие операции (оприходование) НДС не начисляется (п. 189.10 НК).

Обратите внимание: если в дальнейшем налогоплательщик решит продать такие активы, то, осуществляя операции по их поставке, он должен начислить налоговые обязательства в общем порядке, предусмотренном разд. V НК.

А при каких условиях на объект ликвидации (автомобиль) не начисляют НДС?

Ответ на этот вопрос находим в ОИР (категория 101.06).

Ликвидация необоротных активов для целей обложения НДС не рассматривается как операция по поставке, в случае если:

• ОС ликвидируются в связи с их уничтожением или разрушением вследствие действия обстоятельств непреодолимой силы;
• ликвидация осуществляется без согласия налогоплательщика, в том числе в случае хищения основных производственных или непроизводственных средств, что подтверждается согласно законодательству, или если налогоплательщик подает контролирующему органу соответствующий документ об уничтожении, разборке или преобразовании основных производственных или непроизводственных средств иным способом, вследствие чего они не могут использоваться по первоначальному назначению.

Документами об уничтожении, разрушении, разборке, хищении или преобразовании основных производственных или непроизводственных средств иным способом, вследствие чего они не могут использоваться по первоначальному назначению, для целей применения налогоплательщиком п. 189.9 НК в случае списания необоротных активов (ОС) могут быть, но не исключительно:

• сертификат Торгово-промышленной палаты Украины, подтверждающий факт наступления обстоятельств непреодолимой силы (форс-мажора);
• данные (извлечение) из соответствующего реестра о прекращении права собственности на ОС в случае их полного уничтожения согласно порядку, определенному ст. 349 ГК;
• заявление об уголовном правонарушении, зарегистрированное в Едином реестре досудебных расследований, в случае хищения ОС.

Итак, не начислять НДС на объект ликвидации (в нашем случае – автомобиль) НК позволяет в случае его уничтожения, например вследствие аварии (стихийного бедствия) или кражи (хищения). То есть ликвидация осуществлена без согласия собственника и такой ОС не может использоваться по первоначальному назначению. Факт такого уничтожения должен подтверждаться кроме акта на списание соответствующими документами согласно приведенному перечню.

Автомобиль, который находится на балансе бюджетного учреждения, поврежден вследствие дорожно-транспортного происшествия. Услуги по ремонту автомобиля оплачивает страховая компания путем перечисления средств на счет исполнителя. Может ли учреждение включить в налоговый кредит сумму НДС, начисленную на стоимость услуг предприятия СТО, которое выполняет этот ремонт, ведь на средства страховой компании НДС не начисляют?

Чтобы ответить на этот вопрос, воспользуемся разъяснением из ОИР (категория 101.13).

Выплата страховой компанией страховых платежей не является объектом обложения НДС. Вместе с тем согласно пп. «б» п. 185.1 НК объектом обложения НДС являются услуги по ремонту автомобиля. А потому лицо (юрлицо), выполняющее ремонт автомобиля, согласно п. 187.1 НК на дату события, которое произошло ранее (получение страхового платежа в счет оплаты стоимости ремонта автомобиля или фактического предоставления услуг по ремонту автомобиля), определяет налоговые обязательства по НДС исходя из договорной стоимости ремонта и обязано составить и зарегистрировать в ЕРНН налоговую накладную по такой операции.

Собственник автомобиля (бюджетное учреждение), получая услуги по ремонту автомобиля, оплата которых осуществляется страховой компанией, относит в налоговый кредит сумму НДС по такой операции (на основании надлежащим образом составленной и зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной) и в том же отчетном периоде определяет налоговые обязательства на основании п. 198.5 НК, поскольку платеж за ремонт автомобиля был осуществлен не им, а страховой компанией.