Перерасчет НДФЛ за 2016 год: необходимость и выгоды

Не забывайте! Ежегодно в декабре проводится перерасчет НДФЛ по итогам текущего года. Как это правильно сделать и получить от этого пользу, вы узнаете из нашей консультации.

Общие положения

Нормами Налогового кодекса (далее – НК) предусмотрены два вида перерасчета НДФЛ: обязательный и необязательный.

Обязательный перерасчет

Проведение обязательного перерасчета НДФЛ предусмотрено для работодателя (юрлица или физлица-предпринимателя), который выплачивает своим работникам доходы в виде зарплаты на основании заключенных с ними трудовых договоров (контрактов) (пп. «а» пп. 169.4.2 НК). При этом работодатель должен осуществлять такой перерасчет по результатам каждого отчетного налогового года при начислении зарплаты за последний месяц года (т. е. за декабрь).

Цель перерасчета – выявить и устранить ошибки, допущенные при начислении доходов и НДФЛ в каждом месяце текущего года (с января по декабрь). Для этого проверяется правомерность применения налоговой социальной льготы (далее – НСЛ), в том числе повышенной, в каждом месяце при начислении доходов в виде зарплаты. Условия предоставления НСЛ прописаны в п. 169.1 НК.

В общем случае НСЛ может быть применена только к заработной плате и только если в каждом месяце 2016 года она не превышает 1 930 грн. (пп. 169.4.1 НК).

Довольно часто ошибки, связанные с НСЛ, допускаются во время начисления переходящих отпускных или больничных. Здесь надо строго соблюдать пп. 169.4.1 НК, согласно которому право на НСЛ определяется по доходам, которые приходятся отдельно на каждый месяц.

Например, в августе работнику была выплачена («грязными»): зарплата – 1 400 грн., отпускные за август – 300 грн. и за сентябрь – 1 000 грн. Работник в августе имеет право на НСЛ, поскольку его доход за этот месяц (1 400 грн. + 300 грн.) не превышает предельной величины, дающей право на применение НСЛ (1 930 грн.). К доходам за сентябрь (1 000 грн.) НСЛ в момент осуществления выплат в августе не применяется, поскольку пока не известна общая сумма налогооблагаемого дохода за весь сентябрь.

Если после определения общих доходов за сентябрь уточнения по НСЛ в августе и сентябре не были сделаны в связи с пропорциональным распределением отпускных по месяцам, за которые они были выплачены, такой перерасчет необходимо осуществить в декабре.

Правильность применения ставки НДФЛ к налогооблагаемым доходам с 01.01.16 г. при проведении перерасчета не проверяется, поскольку были внесены изменения в п. 167.1 НК, согласно которым установлена единая ставка 18 %.

Также обязательный перерасчет НДФЛ проводится:

• в последнем месяце применения НСЛ, если меняется место ее получения (пп. «б» пп. 169.4.2 НК). Это бывает, когда работник подал своему работодателю заявление об отказе от применения НСЛ или одновременно с зарплатой начал получать за счет бюджета стипендию как учащийся, студент, аспирант, ординатор, адъюнкт или денежное обеспечение как военнослужащий (пп. 169.2.3 НК);
• при проведении окончательного расчета с работником в случае его увольнения/прекращения трудовых отношений с работодателем (пп. «в» пп. 169.4.2 НК). Напомним, в месяце увольнения работник имеет право на получение НСЛ в полном объеме (пп. 169.3.4 НК).

Обязательный перерасчет НДФЛ можно и не проводить, если вы уверены, что у вас нет ошибок. Это возможно, если одновременно соблюдаются следующие условия:

• работник не пользовался НСЛ ни в одном из месяцев года;
• в течение года не было переходящих выплат (отпускных, больничных), ему не доначислялись такие доходы за предыдущие месяцы.

Необязательный перерасчет

Норма пп. 169.4.3 НК позволяет работодателю провести перерасчет начисленного дохода, удержанного НДФЛ в любом месяце и за любой период (месяц) как текущего года, так и прошлых лет, если были выявлены ошибки при начислении доходов и/или удержании НДФЛ. Причем такой перерасчет осуществляется независимо от того, имел работник право на НСЛ или нет (ОИР, категория 103.08.04).

Также перерасчет НДФЛ из-за ошибок допустим не только по доходам в виде зарплаты, но и по другим видам доходов, например арендной плате (в т. ч. за аренду земельного пая), дивидендам, дополнительному благу и т. п. Поэтому проводить его имеет право любой налоговый агент, а не только работодатель.

Для фермерских хозяйств. Поскольку с членами фермерского хозяйства не заключаются трудовые договоры (ст. 3 Закона от 19.06.03 г. № 973-IV), за свою работу они получают не зарплату, а доходы от трудового участия. К таким доходам НСЛ не применяется, а следовательно, обязательный перерасчет по ним не осуществляется. Однако при начислении НДФЛ в течение года бухгалтер хозяйства мог допустить арифметические ошибки, которые нужно и можно исправить благодаря проведению перерасчета. Сделать это нужно не позднее декабря отчетного года на основании пп. 169.4.3 НК.

Пошаговые действия проведения перерасчета

Для проведения перерасчета НДФЛ рекомендуем соблюдать следующую очередность действий:

Шаг 1. Проверить право налогоплательщика на применение общей НСЛ (в 2016 году – 689 грн. в месяц) при условии, что доход в виде заработной платы не превышает 1 930 грн. (пп. 169.1.1, 169.4.1, п. 1 разд. ХІХ НК).

Право на применение работником общей НСЛ должно быть подтверждено его личным заявлением (пп. 169.2.2 НК). Обычно такое заявление подается в произвольной форме при приеме на работу, и каждый год подавать его повторно не нужно. Но если заявление не было подано ни при трудоустройстве, ни позднее, общая НСЛ не применяется.

Шаг 2. Проверить право работника на повышенную НСЛ, предусмотренную п. 169.1 НК. Напомним, что в этом случае работник обязан подтвердить свое право на такую льготу соответствующими документами. Порядок представления документов для применения налоговой социальной льготы утвержден постановлением КМУ от 29.12.10 г. № 1227.

Необходимо также проверить, не утратил ли работник право на повышенную НСЛ, если подтверждающие документы имеют срок действия, который уже истек. Еще одним примером может быть утрата женщиной статуса одинокой матери в случае, если она вышла замуж. Если работнику предоставлялась дополнительная НСЛ в размере 100 % за каждого ребенка в возрасте до 18 лет (пп. 169.1.2 НК), то льгота сохраняется до конца календарного года, в котором ребенок достиг совершеннолетия (пп. 169.3.3 НК).

Обращаем внимание: право на повышенную НСЛ имеют только те категории лиц, которые упоминаются в НК. К сожалению, участники боевых действий, которые принимали участие в АТО, пока не включены в льготные категории плательщиков НДФЛ, предусмотренные НК (письмо ГФС от 04.09.15 г. № 8397/В/99-99-17-03-03-15, от 21.01.16 г. № 1091/6/99-99-17-03-03-15).

Шаг 3. Проверить в каждом месяце года правильность определения месячного налогооблагаемого дохода каждого работника. При этом особое внимание следует уделить переходящим выплатам (отпускные, больничные, несвоевременно начисленные суммы индексации зарплаты, выплаты по гражданско-правовым договорам и т. п.).

По мнению ГФС, если суммы индексации были начислены в одном месяце за несколько прошлых месяцев, то для расчета НДФЛ суммы доначислений нужно отнести к доходу того месяца, в котором они доначислялись (письмо ГФС от 13.05.16 г. № 10468/6/99-99-13-01-01-15, разъяснение в примере 13 из приложения к журналу «Вестник. Право знать все о налогах и сборах» за октябрь 2016 года, с. 28–29).

Такой подход больше соответствует нормам пп. 1.6.2 Инструкции по статистике заработной платы, утвержденной приказом Госстата от 13.01.04 г. № 5: какие-либо исправления ошибок относительно сумм оплаты труда в прошлых периодах учитываются в фонде оплаты труда того месяца, когда такие ошибки выявлены и исправлены.

Обратите внимание: в прошлом году налоговики придерживались противоположной точки зрения, что еще раз свидетельствует о несовершенстве норм НК, вследствие чего выполнение его норм зависит от трактовки контролирующего органа.

Шаг 4. Проверить правомерность применения НСЛ после уточнения суммы доходов. Для этого необходимо сравнить уточненный доход в виде зарплаты за каждый месяц года с предельной величиной дохода, который дает право на общую НСЛ (в 2016 году – 1 930 грн.). Так можно точно определить месяцы года, когда работник имел право на НСЛ, а когда – нет.

Шаг 5. Рассчитать НДФЛ (по ставке 18 %) за каждый месяц, определить годовую сумму налога.

Шаг 6. Сравнить по каждому работнику сумму НДФЛ после перерасчета с суммой налога, которая была фактически удержана с него за год.

Если в результате возникла недоплата, то ее сумма взыскивается работодателем с работника за счет налогооблагаемого дохода, начисленного за декабрь (после его налогообложения), а в случае недостаточности такого дохода – за счет налогооблагаемых доходов следующих месяцев (января, февраля и т. п.), до полного погашения такой недоплаты.

Если же возникла переплата НДФЛ, то на ее сумму уменьшается сумма начисленного налога за декабрь и следующие периоды (пп. 169.4.4 НК).

Шаг 7. Оформить результаты перерасчета бухгалтерской справкой.

Отражение перерасчета в форме № 1ДФ

Результаты перерасчета отражаются в налоговом расчете по форме № 1ДФ за IV квартал отчетного года следующим образом:

• в графах 3а и 3 – сумма фактически начисленного и выплаченного в ІV квартале дохода;
• графах 4а и 4 – сумма НДФЛ с учетом результата перерасчета (сумма налога за декабрь, уменьшенная или увеличенная на сумму переплаты или недоплаты НДФЛ). Если суммы НДФЛ недостаточно для полного возврата работнику, то в графах 4 и 4а ставят нули, а непогашенный остаток переносится в счет уменьшения будущих налоговых обязательств (например, на I квартал 2017 года).

Если же перерасчет осуществлен в месяце увольнения и выявлена:

• переплата по налогу, которая не перекрывается налогом в текущем месяце (месяце увольнения), в форме № 1ДФ такое превышение со знаком минус не показывается, а в графах 4 и 4а проставляются нули, поскольку в этом случае НК не предусмотрен возврат работнику чрезмерно уплаченного налога (ОИР, категория 103.25);
• недоплата в размере, превышающем доход, за счет которого можно было бы ее удержать, то работодатель обязан удержать НДФЛ в сумме, которую позволяет доход работника, а остаток работник должен самостоятельно показать в годовой декларации и уплатить в бюджет (пп. 169.4.4 НК). Если для избежания недоплаты работник вносит в кассу излишне начисленный доход, то в форме № 1ДФ допустимо отразить суммы начисленных доходов с отрицательным значением (ОИР, категория 103.25).

Если выяснится, что в каком-то периоде года работнику была предоставлена НСЛ, а он не имел на нее права или, наоборот, НСЛ не отражена, а работник имел на нее право, предприятию придется представить уточняющий расчет по форме № 1ДФ. В нем в графе 8 (код признака НСЛ) надо или указать код льготы, или оставить эту графу незаполненной.

Такая ошибка исправляется согласно п. 4.4 Порядка, утвержденного приказом Минфина от 13.01.15 г. № 4:

• приводятся данные строки с ошибкой из ранее представленной формы № 1ДФ и в графе 9 пишется «1» (строка исключается);
• приводятся правильные данные (гривневые показатели не меняются), в графе 8 отражается правильное значение – наличие или отсутствие НСЛ, а в графе 9 ставится «0» (строка вводится);
• данные граф 3 и 3а (начисленные и выплаченные доходы), а также граф 4 и 4а (удержанный и уплаченный НДФЛ) не меняются.

Ответственность

Ответственность за непроведение перерасчета прямо НК не предусмотрена. Однако предприятие рискует быть оштрафованным.

Так, в случае выявления в ходе документальной проверки нарушений в применении НСЛ или начислении НДФЛ к налоговому агенту (предприятию) применяется штраф в размере 25 % суммы недоплаты (ст. 127 НК). Если недоплата будет выявлена повторно в течение 1 095 дней, то размер штрафа составляет 50 % суммы недоплаты, а если в третий раз и более – 75 %.

Также будут начислены:

• пеня за весь период просрочки уплаты налога (ст. 129 НК);
• штрафы, установленные п. 119.2 НК за недостоверные данные и ошибки в форме № 1ДФ, которые привели к увеличению/уменьшению налоговых обязательств физического лица и/или смене налогоплательщика (например, за неправильно указанный индивидуальный номер физического лица): за первое нарушение – 510 грн., за повторное нарушение, совершенное в течение 1 095 дней, – 1 020 грн.

Кроме того, не следует забывать, что на должностных лиц работодателя за неудержание или неперечисление в бюджет НДФЛ во время выплаты доходов физлицу может быть наложен админштраф в размере от 2 до 3 НМДГ (от 34 до 51 грн.).

Если эти должностные лица уже привлекались к ответственности за подобное нарушение в течение года, штраф будет составлять от 3 до 5 НМДГ (от 51 до 85 грн.) (ст. 163⁴ КУоАП).

Однако штрафы по ст. 119 НК не применяются, если суммы недоплаты/переплаты были выявлены налоговым агентом (предприятием) самостоятельно в ходе проведения перерасчета НДФЛ согласно п. 169.4 НК, в частности по итогам года, и были устранены (исправлены) в порядке, установленном ст. 50 НК. Также в таком случае не применяются санкции, предусмотренные ст. 127 НК (абзац пятый п. 127.1 НК), и не платится пеня.

Рассмотрим, как провести обязательный перерасчет НДФЛ в конце года.

Пример
Работница, которая до 01.01.16 г. подала заявление на получение НСЛ, получала в 2016 году следующие доходы: ежемесячно зарплату в размере оклада – 2 000 грн.; в июне ей была предоставлена материальная помощь к отпуску в сумме 1 000 грн. (систематический характер, входит в состав зарплаты) и были начислены отпускные за период с 15.06.16 г. до 15.07.16 г. в сумме 2 000 грн.; за фактические дни, отработанные в июне и июле, было начислено по 1 000 грн.

Перерасчет НДФЛ за 2016 год

(грн.)

По результатам перерасчета выявлено, что из зарплаты работницы недоудержан НДФЛ в сумме 124,02 грн. Значит, на эту сумму нужно увеличить налог, удержанный из зарплаты за декабрь 2016 го-да. Доход работницы за декабрь за вычетом НДФЛ позволяет это сделать за один раз: зарплата де-кабря за минусом НДФЛ составляет 1 640 грн. (2 000 грн. – 360 грн.), а доудержать согласно перерас-чету нужно 124,02 грн.

В форме № 1ДФ за IV квартал следует указать такие данные по этой работнице:

• в графах 3а и 3 – 6 000 грн. (оклад за три месяца),
• графах 4а и 4 – 1 204,02 грн. (фактический НДФЛ за октябрь – декабрь плюс перерасчет 360 грн. х 3 + 124,02 грн.).

По результатам перерасчета подается уточняющая форма № 1ДФ за ІІ квартал 2016 года, в графе 8 которой нужно снять признак общей НСЛ «01». Другие значения не меняются.

Если же по результатам перерасчета выявлено, что с работника излишне удержали НДФЛ, то в де-кабре НДФЛ удержанию из дохода работника не подлежит, а в форме № 1ДФ в графах 4а и 4 следует отразить фактически начисленную и удержанную сумму налога, уменьшенную на сумму, которая под-лежит возврату.

В случае если сумма НДФЛ за IV квартал меньше, чем сумма, которая подлежит возврату, на остаток невозвращенной суммы уменьшаются суммы и соответственно показатели в форме № 1ДФ начис-ленного и уплаченного налога следующих кварталов, например І квартала 2017 года.